Департамент общего аудита о налогообложении НДС предоставления поручительства.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ  объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав.

При этом статьей 149 НК РФ установлен перечень операций, не подлежащих налогообложению. Так к операциям, освобождаемым от налогообложения, в частности, относятся осуществляемые банками операции по выдаче поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме (подпункт 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ). Однако для поручителей - иных организаций данная льгота не действует.

 

Вместе с тем в подпункте 5 пункта 3 статьи 149 НК РФ указано, что не подлежит налогообложению осуществление отдельных банковских операций организациями, которые в соответствии с законодательством РФ вправе их совершать без лицензии ЦБ РФ.

В целях главы 21 НК РФ понятие «банковская операция» не определено.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В статье 5 Закона № 395-1[1] приведен закрытый перечень банковских операций, которые кредитная организация вправе совершать:

1) привлечение денежных средств физических и юридических лиц во вклады (до востребования и на определенный срок);

2) размещение указанных в пункте 1 части 1 статьи 5 привлеченных средств от своего имени и за свой счет;

3) открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц;

4) осуществление расчетов по поручению физических и юридических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;

5) инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассовое обслуживание физических и юридических лиц;

6) купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах;

7) привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов;

8) выдача банковских гарантий;

9) осуществление переводов денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов (за исключением почтовых переводов).

Согласно абзацу 3 статьи 5 Закона № 395-1 кредитная организация помимо перечисленных указанных банковских операций вправе осуществлять другие сделки:

1) выдачу поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

2) приобретение права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме;

3) доверительное управление денежными средствами и иным имуществом по договору с физическими и юридическими лицами;

4) осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством РФ;

5) предоставление в аренду физическим и юридическим лицам специальных помещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей;

6) лизинговые операции;

7) оказание консультационных и информационных услуг.

Кредитная организация вправе осуществлять иные сделки в соответствии с законодательством РФ.

Учитывая изложенное, можно сделать вывод о том, что статья 5 Закона № 395-1 прямо разграничивает понятия банковских операций и других сделок, которые кредитная организация вправе осуществлять. При этом выдача поручительства в соответствии с указанной статьей не является банковской операцией. Следовательно, при совершении операции по выдаче поручительства организацией, не являющейся кредитной, не применяется подпункт 5 пункта 3 статьи 149 НК РФ, и такая операция подлежит налогообложению НДС.

 

Аналогичное мнение высказано в письме Минфина РФ от 12.03.07 № 03-07-07/07:

«Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. При этом ст. 149 Кодекса установлен перечень операций, не подлежащих налогообложению.

В указанный перечень включены осуществляемые банками банковские операции (за исключением инкассации), в том числе операции по выдаче поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме; а также операции по осуществлению отдельных банковских операций организациями, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации вправе их совершать без лицензий Центрального банка Российской Федерации.

Учитывая, что организация не является банком и право осуществлять отдельные банковские операции без лицензии Центрального банка Российской Федерации законодательством Российской Федерации на организацию не возложено, оказываемые операции по выдаче поручительств за третьих лиц облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке».

 

Таким образом, учитывая вышеизложенное, операции по предоставлению поручительств за третьих лиц организациями, не являющимися банковскими, подлежат налогообложению по НДС в общеустановленном порядке.

 

В то же время должник может принять к вычету НДС, предъявленный поручителем.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ организация вправе принять к вычету НДС при одновременном выполнении следующих условий:

- товар (работа, услуга) используется в операциях подлежащих налогообложению НДС,

- товар (работа, услуга) принят на учет,

- предъявлены первичные документы (ТОРГ-12 на реализацию, Акт выполненных работ),

- предъявлен правильно оформленный счет-фактура от поставщика.

 

 

 

Таким образом, при выполнении вышеуказанных условий организация имеет право принять к вычету предъявленный ей поручителем НДС.

 

В отношении момента принятия к вычету НДС также необходимо отметить, что, по нашему мнению, организация может принять к вычету предъявленный ей НДС днем подписания договора поручительства, при условии выполнения всех вышеуказанных требований.

 

 

Как уже было указано выше, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ в целях исчисления НДС местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если деятельность организации, которая выполняет работы (оказывает услуги), осуществляется на территории РФ (в части выполнения видов работ (оказания видов услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ).

При этом в пункте 2 статьи 148 НК РФ указано, что местом осуществления деятельности организации, выполняющей виды работ (оказывающей виды услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, считается территория РФ в случае фактического присутствия этой организации на территории РФ на основе государственной регистрации.

Учитывая изложенное, а также принимая во внимание, что услуги, оказываемые иностранной организацией по выдаче поручительства, подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ не предусмотрены, по нашему мнению, местом реализации  услуг по выдаче поручительства территория РФ не является и, следовательно, Ваша организация исполнять обязанности налогового агента не должна.