Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита о передаче образцов товара

Департамент общего аудита о передаче образцов товара

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

28.07.2010

Вопрос

Примите, пожалуйста, во внимание вопрос, касающийся расчета и отражения в бухгалтерском учете безвозмездного получения (копия ГТД см.приложенный файл) и передачи клиенту образцов продукции.
Правильным ли будет являться отражение этих операции в соответствии с бухгалтерской справкой-расчетом (см.приложенный файл)?
- достаточно ли указанных в справке документов-обоснований?
- возможно ли каким-нибудь образом квалифицировать расход по передаче образцов как рекламный, принимаемый при исчислении базы по налогу на прибыль и тем самым избежать убытка?

Ответ

С точки зрения гражданского законодательства безвозмездная передача имущества является ни чем иным как договором дарения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Пунктом 2 статьи 574 ГК РФ предусмотрена письменная форма для договора дарения, если дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает три тысячи рублей. Необходимо отметить, что согласно пункту 4 статьи 575 ГК РФ запрещено дарение в отношениях между коммерческими организациями, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает три тысячи рублей.

Однако в настоящее время не предусмотрено никаких санкций за превышение стоимости дара. Так же отметим, что действующие нормативные акты по бухгалтерскому учету и законодательство в области налогообложения допускают операции по безвозмездной передачи имущества между организациями без каких-либо ограничений.

Таким образом, учитывая то, что в настоящее время дарение между организациями распространено, а так же то, что возможность безвозмездной передачи прямо предусмотрена Налоговым кодексом РФ и бухгалтерским законодательством РФ, считаем допустимой операцию по безвозмездной передаче образцов от одной организации к другой.

Бухгалтерский учет.

Полученные бесплатно образцы товаров, используемые при осуществлении торговой деятельности, принимаются на учет в качестве материально-производственных запасов по фактической себестоимости, которой в данном случае является их рыночная стоимость, увеличенная на расходы организации, связанные с их ввозом на территорию РФ[1] (пункты 2, 5, 9, 11 ПБУ 5/01[2]).

Рыночная стоимость[3] полученных бесплатно образцов относится на увеличение прочих доходов организации (пункты 7, 10.3 ПБУ 9/99[4]).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов[5] принятие образцов товара к учету отражается по дебету счета 10 «Материалы» в корреспонденции со счетами:

- 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98.2 «Безвозмездные поступления» - на сумму рыночной стоимости образцов;

- 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на сумму уплаченных таможенной пошлины и сбора за таможенное оформление.

При передаче образцов товара клиенту, по нашему мнению, их стоимость списывается со счета 10 в дебет счета 44 «Расходы на продажу», так как данная передача связана, прежде всего, с продвижением товара и передача образцов не является для организации самоцелью. Одновременно отраженные при принятии образцов к учету доходы будущих периодов признаются прочими доходами и отражаются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91.1 «Прочие доходы».

В бухгалтерском учете оприходование и передача образцов товара отражается следующем образом:

Дебет 76 Кредит 51 – уплачены таможенные сборы и пошлины;

Дебет 68 Кредит 51 – уплачен НДС при ввозе;

Дебет 10 Кредит 98.2 – оприходованы, полученные безвозмездно образцы товара;

Дебет 09 Кредит 68 – отражен ОНА;

Дебет 10 Кредит 76 – в стоимость образцов включены таможенные сборы и пошлины;

Дебет 19 Кредит 68 – отражена сумма НДС, уплаченная при ввозе;

Дебет 68 Кредит 19 – принят к вычету НДС;

Дебет 44 Кредит 10 – переданы образцы товаров клиенту;

Дебет 91.2 Кредит 68 – начислен НДС со стоимости переданных образцов;

Дебет 99 Кредит 68 – отражено ПНО;

Дебет 98.2 Кредит 91.1 – списаны доходы будущих периодов;

Дебет 68 Кредит 09 – списан ОНА.

НДС.

Налоговая база по НДС при ввозе тестовых образцов определяется как сумма таможенной стоимости товара и подлежащей уплате таможенной пошлины (подпункты 1, 2 пункта 1 статьи 160 НК РФ).

Сумму НДС, уплаченную при ввозе на таможенную территорию РФ образцов товаров, организация имеет право принять к вычету в общеустановленном порядке. Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ организация вправе принять к вычету НДС при одновременном выполнении следующих условий:

- товар (работа, услуга) используется в операциях подлежащих налогообложению НДС,

- товар (работа, услуга) принят на учет,

- имеются первичные документы,

- НДС уплачен при ввозе товара на территорию РФ.

С точки зрения НК РФ передаваемые образцы являются товаром, а их передача реализацией (статья 38, 39 НК РФ).

Безвозмездная передача образцов товаров в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ признается объектом налогообложения НДС. При этом налоговая база определяется как стоимость передаваемых образцов товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ, без включения в них НДС, то есть по рыночной оценке (пункт 2 статьи 154 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ в связи с реализацией образцов (безвозмездная передача приравнивается к реализации) организация должна выписать счет-фактуру на безвозмездно передаваемое имущество. Указанный счет-фактура подлежит регистрации в книге продаж (пункт 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914).

Налог на прибыль.

Для целей главы 25 НК РФ если получение имущества не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги), то это имущество считается полученными безвозмездно (пункт 2 статьи 248 НК РФ).

При безвозмездном получении имущества у организации возникает внереализационный доход, оценка которого осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже затрат на производство (приобретение) имущества. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки (пункт 8 статьи 250 НК РФ).

Таким образом, в налоговом учете организация признает рыночную стоимость полученных образцов товаров в составе внереализационных доходов на дату их получения от поставщика (подпункт 1 пункта 4 статьи 271 НК РФ).

При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей (в том числе и начисленный по данной операции НДС) (пункт 16 статьи 270 НК РФ).

Таким образом, при расчете налога на прибыль никакие расходы, связанные с безвозмездной передачей образцов товара, не учитываются.

В отношении признания стоимости образцов товара в качестве рекламных расходов отмечаем следующее.

Согласно пункту 1 статьи 3 Федерального закона от 13.03.06 № 38-ФЗ «О рекламе» реклама – это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Поскольку Ваша организация осуществляет передачу образцов товара клиенту, то есть определенному кругу лиц, то такую передачу нельзя рассматривать как рекламу.

ПБУ 18/02.

Учитывая вышесказанное, необходимо отметить, что поскольку в налоговом учете доход в виде стоимости безвозмездно полученных образцов товаров признается на дату их получения от иностранного поставщика, а в бухгалтерском - по мере передачи образцов товаров клиенту, то организация на дату получения образцов отражает в бухгалтерском учете вычитаемую временную разницу и соответствующий ей отложенный налоговой актив, которые погашаются по мере отнесения доходов будущих периодов на прочие доходы (пункты 11, 14, 17 ПБУ 18/02[6]). Кроме того, отнесенная в бухгалтерском учете на расходы стоимость образцов товаров, не признаваемая расходом в налоговом учете, образует постоянную разницу, приводящую к возникновению постоянного налогового обязательства (пункт 4, 7 ПБУ 18/02).

- будет ли являться ошибкой не отражение ОНА, с учетом того, что все операции производились в течение одного налогового/бухгалтерского периода.

Следует отметить, что ПБУ 18/02 не предусматривает не отражение ОНА в случае, если операции производились в течение одного бухгалтерского/налогового периода. Однако и прямого запрета тоже нет.

Вместе с тем, по нашему мнению, такой порядок не допустим, так как влечет нарушение правил доходов и расходов, частью которых является ПБУ 18/02.

Кроме того, согласно пункту 1 статьи 120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 статьи 120 НК РФ влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.

[1] При ввозе тестовых образцов на таможенную территорию РФ организация уплачивает НДС, ввозную таможенную пошлину, а также сбор за таможенное оформление (подпункты 1, 3, 5 пункта 1 статьи 318 Таможенного кодекса РФ, подпункт 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

[2] Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина РФ от 09.06.01 № 44н.

[3] Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы (пункт 10.3 ПБУ 9/99).

[4] Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н.

[5] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

[6] Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина РФ от 19.11.02 № 114н.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел