Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита о передаче в лизинг недвижимого имущества

Департамент общего аудита о передаче в лизинг недвижимого имущества

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

17.07.2009

Вопрос

У ООО на балансе отражены объекты недвижимости, предназначенные для перепродажи по договору купли-продажи ЗАО на счете 41 «Товары». В дальнейшем ЗАО передает эти объекты недвижимости в лизинг Мосэнерго по договору лизинга.
22.06.2009:
- подписан акт передачи объектов недвижимости от ООО к ЗАО по договору купли-продажи,
- подписан акт передачи в лизинг объектов недвижимости от ЗАО к лизингополучтелю по договору лизинга.
30.06.2009:
- переданы документы на государственную регистрацию.
Есть уверенность, что регистрация будет осуществлена в июле 2009 г.

ВОПРОСЫ по ЗАО:
Вопрос 1: Какой датой отражать принятие объектов недвижимости к бухгалтерскому учету Дт 08 Кт 60 на основании товарных накладных, выставленных ООО 22.06.2009?
Вопрос 2: Какой датой отражать ввод в эксплуатацию объектов недвижимости Дт 03 Кт 08 на основании акта передачи в лизинг от 22.06.2009?
Вопрос 3: Надо ли отражать до момента гос.регистрации объекты недвижимости на забалансовых счетах?
Вопрос 4: С какого месяца необходимо начать начисление амортизации в налоговом учете? (лизинг (акты на лизинговые услуги) начинаются с июля 2009 г.),
Вопрос 5: С какого месяца необходимо начать начисление амортизации в бухгалтерском учете? (допущение – амортизацию возможно начислять даже пока объекты недвижимости учитываются на сч. 08 до момента гос.регистрации на основании п. 52 Методических указаний по бух.учету ОС утв. Приказом Минфина России от 13.10.03 № 91, где нет условия учета объектов в качестве ОС)
Вопрос 6: С какого месяца объекты недвижимости включаются в состав объектов налогообложения налогом на имущество у ЗАО?
Вопрос 7: Можно ли расходы на гос.регистрацию объектов недвижимости включить в налоговом учете в стоимость объектов недвижимости аналогично бухгалтерскому учету (для того что бы избежать разниц в бух. и налоговом учете), вопреки пп.40 п.1 ст.264 НК РФ, в котором говориться, что такие расходы надо относить к прочим расходам?
Вопрос 8: В каком месяце ЗАО имеет право на вычет по НДС из бюджета по счетам фактурам на дату отгрузки товара – 22.06.09?

ВОПРОСЫ по ООО:
Вопрос 1: В каком месяце продаваемые объекты подлежат списанию с баланса продавца ООО (при возможности отразить 22.06.09 списание проводкой Дт 45 (товары отгруженные) Кт 41, если право собственности перейдет к покупателю на дату гос.регистрации, а акт передачи подписан 22.06.09?
Вопрос 2: В каком месяце в налоговом учете продавца возникает доход от реализации объектов недвижимости в целях налогообложения налогом на прибыль? Нам (ООО) выгоднее отразить доход в июне 09, т.к. больше никаких операций у ООО нет и не будет)
Вопрос 3: Правильно ли отражать начисление НДС на день отгрузки товаров – 22.06.09?

Ответ

В соответствии с пунктом 2 статьи 8 Федерального закона № 129-ФЗ[1] имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.

При этом согласно Инструкции по применению Плана счетов для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей на ответственном хранении и в переработке) предназначены забалансовые счета.

Из изложенного, по нашему мнению, следует, что имущество, право собственности на которое к организации не перешло не может учитываться на балансовых счетах учета соответствующего имущества, если законодательством о бухгалтерском учете прямо не предусмотрено иное.

Однако в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов[2] счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к учету в качестве объектов основных средств.

Иными словами, счет 08 используется не для отражения каких-либо видов имущества организации, а для отражения затрат организации в имущество, которое впоследствии будет принято в учету, в том числе, в качестве объектов основных средств.

Следует учитывать, что к незавершенным капитальным вложениям, подлежащим отражению в балансе, относятся, в частности, не оформленные документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на приобретение зданий (пункт 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности № 34н[3]).

Таким образом, по нашему мнению, переданное по акту недвижимое имущество может быть учтено на счете 08 в момент его передачи, то есть применительно к рассматриваемой ситуации – 22.06.09.

Указанное мнение также подтверждается и письмом Минфина РФ от 06.09.06 № 03-06-01-02/35, в котором, в частности, указано:

«Относительно государственной регистрации прав собственности на объекты недвижимого имущества, предусмотренной Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", необходимо иметь в виду, что государственная регистрация соответствующих прав на объекты недвижимого имущества является обязательной, однако она носит заявительный характер, в связи с чем, если учитываемые на счете бухгалтерского учета 08 объекты недвижимого имущества, права на которые длительное время не регистрируются в соответствии с законодательством, фактически используются организацией для производства продукции, оказания услуг или управленческих нужд, указанное имущество должно подлежать налогообложению налогом на имущество организаций, поскольку такие факты в соответствии с действующим законодательством должны рассматриваться как уклонение от налогообложения.»

То есть, по мнению Минфина РФ, переданные организации-покупателю объекты недвижимости до момента государственной регистрации права собственности полежат учету на счете 08 в составе вложений во внеоборотные активы.

Учитывая все вышеизложенное, считаем, что Ваша организация вправе принять к учету затраты на приобретение объектов недвижимости по передаточному акту 22.06.09.

Вопрос 2: Какой датой отражать ввод в эксплуатацию объектов недвижимости Дт 03 Кт 08 на основании акта передачи в лизинг от 22.06.2009?

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 6/01[4] при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этих основных средств;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В рассматриваемом случае речь идет об имуществе, подлежащем передаче в лизинг. При этом в соответствии со статьей 608 ГК РФ лизингодателем может быть только собственник имущества.

Следует учитывать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 2 Закона №122-ФЗ государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ.

В пункте 3 статьи 13 Закона №122-ФЗ указано, что государственная регистрация прав проводится не позднее чем в месячный срок со дня подачи заявления и документов, необходимых для государственной регистрации. Государственная регистрация договора об отчуждении объекта недвижимости и последующего перехода права на данный объект недвижимости при одновременной подаче заявлений и документов, необходимых для государственной регистрации указанных договора и перехода права, проводится в указанный в настоящем пункте срок, если иное не предусмотрено федеральным законом или договором.

При этом, регистрационные действия начинаются с момента приема документов на государственную регистрацию прав. Государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним проводится в последовательности, определенной порядком приема документов. Сделка считается зарегистрированной, а правовые последствия – наступившими со дня внесения записи о сделке или праве в Единый государственный реестр прав (пункт 7 статьи 16 Закона №122-ФЗ).

Необходимо отметить, что Закон №122-ФЗ предусматривает возможность:

- приостановления государственной регистрации прав (статья 19);

- отказа в государственной регистрации прав (статья 20).

При принятии решения об отказе в государственной регистрации прав заявителю в письменной форме в срок не более пяти дней после окончания срока, установленного для рассмотрения заявления, направляется сообщение о причине отказа и копия указанного сообщения помещается в дело правоустанавливающих документов (пункт 3 статьи 20 Закона №122-ФЗ).

Пунктом 4 статьи 20 Закона №122-ФЗ установлено, что до внесения в Единый государственный реестр прав записи о сделке, о праве или об ограничении (обременении) права либо до принятия решения об отказе в государственной регистрации права рассмотрение заявления (заявлений) о государственной регистрации права и иных представленных на государственную регистрацию прав документов может быть прекращено на основании заявлений сторон договора[5].

Таким образом, несмотря на то, что стороны выразили свое намерение осуществить сделку по купле-продаже недвижимости (путем заключения договора, передачей имущества по акту и подачей документов на регистрацию), как видно из анализа приведенных норм, это не означает, что фактически сделка по купле-продаже недвижимости состоялась и произошел переход права собственности. Все правовые последствия по данной сделке будут считаться наступившими со дня внесения записи о сделке или праве в Единый государственный реестр прав. До этого момента существует вероятность, что в регистрации может быть отказано по определенным причинам, либо процесс может быть приостановлен (а затем, по результатам, также может последовать отказ в регистрации). То есть, собственником имущества до указанного момента будет оставаться продавец имущества, который фактически может им распоряжаться.

Соответственно, до момента регистрации права собственности условие г) для принятия недвижимого имущества в состав объектов основных средств, по нашему мнению, выполнено не будет, поскольку до момента регистрации перехода права собственности на такое имущество основания для передачи имущества в лизинг будут отсутствовать.

Следует учитывать, что в соответствии с пунктом 52 Методических указаний № 91н[6] допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

В отношении даты ввода в эксплуатацию объекта отмечаем следующее.

Понятие эксплуатации действующим законодательством не определено.

В Большом экономическом словаре, под ред. Азрилияна эксплуатация изделия – использование изделия, реализация, поддержание и восстановление его качества.

По нашему мнению, о фактической эксплуатации объекта с учетом цели его приобретения возможно говорить только после передачи его лизингополучателю. При этом такая передача, как было отмечено выше, может быть осуществлена только после регистрации права собственности на данный объект к ЗАО.

Соответственно, на наш взгляд, ввод объекта в эксплуатацию в рассматриваемой ситуации, то есть начало его использования по назначению, возможен только после регистрации права собственности.

Вследствие этого, по нашему мнению, применительно к рассматриваемым правоотношениям положения пункта 52 Методических указаний применяться не будут.

Обращаем также Ваше внимание, что официальная позиция Минфина РФ и налоговых органов, изложенная в письме Минфина 06.09.06 № 03-06-01-02/35, доведенном до сведения налоговых органов письмом ФНС РФ от 10.11.06 № ММ-6-21/1094@[7] состоит в следующем:

«По сделкам купли-продажи объектов недвижимого имущества следует иметь в виду, что согласно Положению по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденному Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н, поступления от продажи основных средств признаются в бухгалтерском учете в порядке, аналогичном порядку признания в бухгалтерском учете выручки, т.е. при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

При этом вопрос о переходе права собственности решается исходя из норм гражданского законодательства.

Одновременно следует учитывать, что Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) предусмотрено, что продавец не может списать данный объект с баланса и признать выручку от его реализации в бухгалтерском учете до перехода прав на объект недвижимого имущества, следовательно, факт государственной регистрации прав является основанием для перевода покупателем в состав основных средств объекта недвижимого имущества при условии сформированной первоначальной стоимости основного средства (в том числе объектов незавершенного строительства, объектов недвижимого имущества, требующих капитальных вложений на реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение).»

При этом разъяснения положений указанного письма были приведены в письме Минфина РФ от 26.12.08 № 03-05-05-01/75:

«Государственная регистрация прав на приобретенный по договору купли-продажи объект недвижимого имущества является основанием для перевода организацией-покупателем в состав основных средств данного объекта недвижимого имущества при условии сформированной первоначальной стоимости основного средства (доведения его до состояния, пригодного для эксплуатации) и, следовательно, является основанием для признания его объектом налогообложения по налогу на имущество организаций, что и разъяснено в абз. 12 - 19 Письма Минфина России от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35, направленного в адрес ФНС России (далее - Письмо Минфина России).

При этом обращаем внимание, что разъяснения, данные в абз. 11, в котором дается сслыка на пункт 52 Методических указаний, Письма Минфина России, на которые имеется ссылка в запросе, касаются не объектов недвижимого имущества, приобретенных по договору купли-продажи, а объектов капитального строительства (то есть завершенных строительством объектов, принятых в эксплуатацию), которые подлежат учету в составе основных средств и налогообложению с даты передачи документов на государственную регистрацию соответствующих прав на построенный объект недвижимости.»

Таким образом, по мнению Минфина РФ, к сделкам купли-продажи недвижимого имущества пункт 52 Методических указаний не применяется, и такие объекты принимаются к учету по счету 01 в момент государственной регистрации права собственности на такое имущество.

Вместе с тем, как следует из вопроса, 22.06.09 имущество передано лизингополучателю по акту приема-передачи. Кроме того, 30.06.09 поданы документы на государственную регистрацию.

Соответственно, мы не можем исключить риск, что налоговые органы сочтут необходимым осуществить постановку на учет недвижимого имущества по дате подачи документов на государственную регистрацию.

Вместе с тем, по нашему мнению, такой подход противоречит требованиям действующего законодательства и может быть оспорен.

Вопрос 3: Надо ли отражать до момента гос.регистрации объекты недвижимости на забалансовых счетах?

Как было отмечено выше, по нашему мнению, до осуществления государственной регистрации права собственности, затраты на приобретение имущества отражаются на счете 08. Соответственно, необходимость использовать забалансовые счета в данном случае отсутствует.

Вопрос 4: С какого месяца необходимо начать начисление амортизации в налоговом учете? (лизинг (акты на лизинговые услуги) начинаются с июля 2009 г.),

В соответствии с пунктом 4 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

При этом согласно пункту 11 статьи 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Как разъяснено в письме Минфина РФ от 21.02.08 № 03-03-06/1/123:

«В соответствии с п. 2 ст. 259 Кодекса начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

В то же время до включения основного средства в состав амортизационной группы основное средство не может амортизироваться, даже в том случае, если такой объект введен в эксплуатацию.

Таким образом, для начисления амортизации по объекту недвижимого имущества необходимо одновременное соблюдение двух условий: включение недвижимого имущества в состав амортизационной группы и ввод недвижимого имущества в эксплуатацию.»

Поскольку в рассматриваемой ситуации, как было отмечено выше, по нашему мнению, ввод в эксплуатацию основного средства может быть осуществлен только после государственной регистрации права собственности на такое имущество, то начисление амортизации в налоговом учете будет осуществляться с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации.

Вопрос 5: С какого месяца необходимо начать начисление амортизации в бухгалтерском учете? (допущение – амортизацию возможно начислять даже пока объекты недвижимости учитываются на сч. 08 до момента гос.регистрации на основании п. 52 Методических указаний по бух.учету ОС утв. Приказом Минфина России от 13.10.03 № 91, где нет условия учета объектов в качестве ОС)

В соответствии с пунктом 21 ПБУ 6/01, в общем случае, начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

При этом, как справедливо отмечено в Вашем вопросе, в отношении объектов недвижимого имущества пунктом 52 Методических указаний № 91н предусмотрено следующее исключение:

«По объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.»

Однако, по нашему мнению, в Вашем случае, как было отмечено выше, фактическая эксплуатация объекта возможна только после регистрации права собственности на такое имущество на ЗАО.

Соответственно, на наш взгляд, начисление амортизации в бухгалтерском учете возможно с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности.

Вопрос 6: С какого месяца объекты недвижимости включаются в состав объектов налогообложения налогом на имущество у ЗАО?

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается, в том числе, недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Согласно пункту 4 ПБУ 6/01 лизинговое имущество относится к основным средствам.

Как было отмечено выше, по нашему мнению, рассматриваемое имущество может быть принято в состав основных средств после государственной регистрации права собственности на такое имущество.

Соответственно, в случае, если регистрация права собственности на ЗАО была произведена в июле, в состав налоговой базы по налогу на имущество остаточная стоимость указанных объектов будет включаться на 01.08.09.

Вопрос 7: Можно ли расходы на гос.регистрацию объектов недвижимости включить в налоговом учете в стоимость объектов недвижимости аналогично бухгалтерскому учету (для того что бы избежать разниц в бух. и налоговом учете), вопреки пп.40 п.1 ст.264 НК РФ, в котором говориться, что такие расходы надо относить к прочим расходам?

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

Соответственно, если в состав расходов на государственную регистрацию включается государственная пошлина, являющаяся налогом (глава 25.3 НК РФ), то она не может быть учтена в стоимости лизингового имущества по причине прямого указания в НК РФ. Сумма уплаченной государственной пошлины подлежит учету в составе прочих расходов в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

В отношении иных расходов отмечаем следующее.

Поскольку в НК РФ указано, что в стоимость имущества для передачи в лизинг включаются все расходы на приобретение указанного имущества, то, по нашему мнению, у Вашей организации есть выбор, учитывать такие затраты в стоимости имущества либо в составе прочих расходов в соответствии с подпунктом 40 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Однако рекомендуем выбранный способ закрепить в учетной политике для целей налогового учета.

Обращаем Ваше внимание на письмо УМНС РФ по г. Москве от 20.09.04 № 26-12/61294, в котором налоговый орган указывает, что платежи, связанные с государственной регистрацией недвижимого имущества учитываются в первоначальной стоимости такого имущества.

Вопрос 8: В каком месяце ЗАО имеет право на вычет по НДС из бюджета по счетам фактурам на дату отгрузки товара – 22.06.09?

В соответствии со статьями 171-172 НК РФ организация имеет право принять предъявленный ей НДС к вычету при единовременном соблюдении следующих условий:

- сумма налога должна быть предъявлена, о чем будет свидетельствовать соответствующий счет-фактура;

- приобретенные товары (работы, услуги) используются для операций, облагаемых НДС;

- товары (работы, услуги) приняты к учету на основании соответствующих первичных документов.

Как было отмечено выше, по нашему мнению, принятие к учету объекта основных средств необходимо осуществить на дату государственной регистрации права собственности на такое имущество.

Кроме того, как нами будет отмечено ниже при рассмотрении вопроса № 3 по ООО, датой отгрузки недвижимого имущества для целей налогообложения НДС будет являться дата перехода права собственности на такое имущество, то счет-фактура должен быть выставлен в течение 5 дней с момента государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество на ЗАО.

Учитывая вышеизложенное, считаем, что налоговый вычет по НДС в рассматриваемой ситуации может быть произведен в месяце государственной регистрации права собственности.

Обращаем Ваше внимание, что дата счета-фактуры является обязательным реквизитом счета-фактуры. Соответственно, указание в счете-фактуре даты товарной накладной, а не даты после государственной регистрации права собственности, по нашему мнению, может повлечь налоговый риск отказа в принятии ЗАО соответствующей суммы НДС к вычету.

ВОПРОСЫ по ООО:

Вопрос 1: В каком месяце продаваемые объекты подлежат списанию с баланса продавца ООО (при возможности отразить 22.06.09 списание проводкой Дт 45 (товары отгруженные) Кт 41, если право собственности перейдет к покупателю на дату гос.регистрации, а акт передачи подписан 22.06.09?

В соответствии с пунктом 12 ПБУ 9/99[8] выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Поскольку, как было отмечено выше, право собственности на недвижимое имущество будет считаться переданным на дату государственной регистрации права собственности на такое имущество, то, соответственно, выручка от реализации недвижимости в бухгалтерском учете ООО подлежит признанию на дату такой регистрации.

Согласно Плану счетов для учета выручки от реализации товаров предназначен счет 90 «Продажи». При этом одновременно с признанием выручки отражается себестоимость реализованных товаров.

Таким образом, стоимость недвижимого имущества включается в состав расходов в периоде признания выручки, то есть применительно к рассматриваемой ситуации – в июле 2009 г.

Аналогичное мнение неоднократно высказывалось представителями Минфина и налоговых органов (письмо Минфина РФ от 06.09.06 № 03-06-01-02/35, доведенное до сведения налоговых органов письмом ФНС РФ от 10.11.06 № ММ-6-21/1094@, письмо Минфина РФ от 26.12.08 № 03-05-05-01/75).

В соответствии с Планом счетов счет 45 «Товары отгруженные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете.

Под отгрузкой товаров обычно понимают передачу изготовленной продукции перевозчику для доставки потребителю или непосредственно потребителю в месте изготовления[9].

Иными словами, под отгрузкой товаров понимается фактическая передача товара.

Соответственно, поскольку акт приема-передачи недвижимого имущества составлен 22.06.09, по нашему мнению, на основании данного акта ООО вправе отразить передаваемое имущество на счете 45 «Товары отгруженные» до момента перехода права собственности на товары.

Вопрос 2: В каком месяце в налоговом учете продавца возникает доход от реализации объектов недвижимости в целях налогообложения налогом на прибыль? Нам (ООО) выгоднее отразить доход в июне 09, т.к. больше никаких операций у ООО нет и не будет)

Согласно пункту 3 статьи 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Соответственно, недвижимое имущество, в отношении которого заключается сделка купли-продажи, с точки зрения требований ГК РФ является товаром.

Моментом определения налоговой базы по доходам от реализации товаров признается дата реализации товаров, определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ (пункт 3 статьи 271 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается переход права собственности на эти товары на возмездной или безвозмездной основе.

Таким образом, датой реализации недвижимого имущества в рассматриваемом случае будет являться дата перехода права собственности на это имущество.

Поскольку, как было отмечено выше, датой перехода права собственности на указанное имущество, будет являться дата государственной регистрации перехода права собственности, то, по нашему мнению, обязанность по исчислению налоговой базы по налогу на прибыль возникнет в июле 2009 г.

Вопрос 3: Правильно ли отражать начисление НДС на день отгрузки товаров – 22.06.09?

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав.

При этом согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг),

При этом согласно пункту 3 статьи 167 НК РФ в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях настоящей главы приравнивается к его отгрузке.

Таким образом, моментом определения налоговой базы по НДС при реализации недвижимого имущества будет являться дата его реализации, то есть дата государственной регистрации перехода права собственности на данный объект.

Аналогичное мнение выражено в Письме МФ РФ от 26.10.04 № 03-03-01-04/1/85. Кроме того, в Письмах ФНС РФ от 28.02.06 № ММ-6-03/202@, МФ РФ от 05.05.06 № 03-04-11/80, от 11.05.06 № 03-04-11/88 отмечено:

«В случае если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, то в соответствии с п. 3 ст. 167 Кодекса такая передача права собственности в целях применения налога на добавленную стоимость приравнивается к его отгрузке. При этом датой отгрузки такого товара признается дата передачи права собственности, указанная в документе, подтверждающем передачу права собственности».

Вследствие этого начисление НДС 22.06.09, по нашему мнению, не будет соответствовать требованиям действующего налогового законодательства.

Отметим, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав (пункт 3 статьи 168 НК РФ).

Поскольку при реализации недвижимого имущества переход права собственности на него приравнивается к его отгрузке, то счет-фактура должен быть выставлен в течение 5 дней со дня государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество.

[1] Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ

[2] План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н

[3] Утв. приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н

[4] Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств»

[5]При этом Государственный регистратор обязан в письменной форме уведомить заявителей о прекращении государственной регистрации права с указанием даты принятия решения о прекращении государственной регистрации права.

[6] Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина РФ от 13.10.03 № 91н

[7] Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 17.10.07 по делу № 8464/07

[8] Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организаций» ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н

[9] Большой экономический словарь под ред. А.Н.Азрилияна

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit