Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита о порядке начисления амортизации после реконструкции

Департамент общего аудита о порядке начисления амортизации после реконструкции

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

31.01.2011

Вопрос

Ситуация для примера.
Старая первоначальная стоимость реконструированного объекта ОС по бухгалтерскому учету (далее БУ) 252000 руб., по налоговому учету (далее НУ) 240000руб. Объекты введены в эксплуатацию в марте 2007 г.
Срок полезного использования (далее СПИ) 25 лет в БУ и НУ. Амортизация в месяц 840 руб. по БУ, 800 руб. по НУ.
1) Через 7 месяцев эксплуатации (в ноябре) объект переводится на длительную реконструкцию, начисление амортизации в БУ и НУ приостанавливается с месяца начала реконструкции. Суммы начисленной амортизации к моменту реконструкции составили 5880 руб. по БУ и 5600 руб. по НУ.
В январе 2010 г. реконструированный объект введен в эксплуатацию.
Затраты на реконструкцию составили (условно для примера) по БУ 900000 руб., по НУ 800000 руб.
Новый СПИ установлен 30 лет с момента ввода в эксплуатацию реконструированного объекта.
1. Как скорректируются (и скорректируются ли) сроки полезного использования по БУ и НУ?
2. Какие сроки брать для расчета начисления амортизации по БУ и НУ?
3. Из чего будет складываться первоначальная стоимость реконструированного объекта?

Ответ

Бухгалтерский учет

Как следует из вопроса, организацией проведена реконструкция объекта основных средств.

Согласно пункту 23 ПБУ 6/01[1] в течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Пунктом 26 ПБУ 6/01 предусмотрено, что восстановление объекта основных средств производится, в том числе, посредством его реконструкции.

Соответственно, поскольку в рассматриваемой ситуации реконструкция продолжалась свыше 12 месяцев, организацией правомерно было принято решение о приостановлении начисления амортизации по данному объекту.

В соответствии с пунктом 41 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств[2] (далее по тексту – Приказ № 91н) изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

При этом корректируются данные в инвентарной карточке этого объекта. Если отражение корректировок в указанной инвентарной карточке затруднено, взамен открывается новая инвентарная карточка (с сохранением ранее присвоенного инвентарного номера) с отражением новых показателей, характеризующих достроенный, дооборудованный, реконструированный или модернизированный объект (пункт 41 Приказа № 91н).

Согласно пункту 42 Приказа № 91н затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы.

По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств.

Как следует из вопроса, организация увеличила срок полезного использования данного объекта до 30 лет с момента ввода в эксплуатацию реконструированного объекта.

Согласно пункту 60 Приказа № 91н в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Далее в Приказе № 91н был приведен пример, каким образом определяется размер ежемесячной суммы амортизационных отчислений в случае увеличения срока полезного использования по завершении восстановления объекта.

Пример. Объект основных средств стоимостью 120 тыс. руб. и сроком полезного использования 5 лет после 3 лет эксплуатации подвергся дооборудованию стоимостью 40 тыс. руб. Пересматривается срок полезного использования в сторону увеличения на 2 года. Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 22 тыс. руб. определяется из расчета остаточной стоимости в размере 88 тыс. руб. = 120 000 - (120000 х 3 : 5) + 40000 и нового срока полезного использования 4 года.

Соответственно, в данном случае размер ежемесячной суммы амортизационных отчислений составит:

(252000 – 5880 + 900000) /30/12 = 3183,67 руб.

Иными словами, ежемесячная сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта на дату ввода в эксплуатацию с учетом затрат на реконструкцию и оставшегося срока полезного использования.

Налоговый учет

В соответствии с пунктом 3 статьи 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества в целях настоящей главы исключаются основные средства, в частности, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Соответственно, на период реконструкции рассматриваемое основное средство было исключено из состава амортизируемого имущества.

Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется, в частности, в случае реконструкции соответствующих объектов.

При этом налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство (пункт 1 статьи 258 НК РФ).

В данном случае, как следует из вопроса, срок полезного использования имущества изначально был установлен как 25 лет. Иными словами, имущество было отнесено Вашей организацией в 8 амортизационную группу.

При этом для 8 амортизационной группы данный срок является предельным.

Соответственно, по нашему мнению, Ваша организация не вправе увеличить срок полезного использования данного объекта после реконструкции в налоговом учете.

В отношении порядка начисления амортизации по объекту, срок полезного использования которого не изменился, отмечаем следующее.

Согласно пункту 2 статьи 259.1 НК РФ при линейном методе начисления амортизации сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = --- x 100%,

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии с абзацем вторым пункта 13 статьи 258 НК РФ).

В данном случае первоначальная стоимость объекта увеличивается на стоимость реконструкции по данным налогового учета и на дату ввода реконструированного объекта в эксплуатацию составит 240 000 + 800 000 = 1 040 000 руб.

При этом поскольку срок полезного использования объекта не меняется норма амортизации останется прежней (0,33%)

Соответственно, ежемесячная сумма амортизации составит 3 466,67.

При этом данный объект будет амортизироваться до полного списания его стоимости.

Аналогичный порядок расчета был приведен в письмах Минфина РФ от 29.03.10 № 03-03-06/1/202, от 02.03.07 № 03-03-06/1/146 (пункт 2), ФНС РФ от 14.03.05 № 02-1-07/23.

[1] Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств», утв. приказом Минфина РФ от 30.03.01 № 26н

[2] Утв. приказом Минфина РФ от 13.10.03 № 91н

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit