Департамент общего аудита о порядке учета расходов на доставку

В связи с отсутствием иной информации при ответе мы исходим из того, что доставка на склад агента осуществляется со склада Организации.

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Согласно пункту 1 статьи 996 ГК РФ вещи, поступившие к агенту от принципала либо приобретенные агентом за счет принципала, являются собственностью последнего[1].

В связи с этим, в рассматриваемом случае, можно говорить о том, что Организация осуществляет перевозку принадлежащего ей товара из одной точки хранения в другую.

 

Порядок бухгалтерского учета материально-производственных запасов регулируется ПБУ 5/01[2], а также Методическими указаниями по учету МПЗ[3]. Порядок учета расходов на доставку МПЗ также регулируется указанными нормативно-правовыми актами.

 

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся, в том числе, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов; затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов (пункты 5, 6 ПБУ 5/01).

 

Аналогичная норма предусмотрена Методическими указаниями по учету МПЗ.

Согласно пункту 68 указаний фактическая себестоимость материалов, приобретенных за плату, включает:

- стоимость материалов по договорным ценам;

- транспортно-заготовительные расходы;

- расходы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях.

 

При этом Методические указания дают следующее определение понятию транспортно-заготовительные расходы.

Транспортно-заготовительные расходы - это затраты организации, непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию (пункт 70 Методических указаний по учету МПЗ).

 

Следует отметить, что согласно пункту 13 ПБУ 5/01 организация, осуществляющая торговую деятельность, может затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу.

Однако и такой порядок предусматривает списание транспортно-заготовительных расходов пропорционально стоимости реализованных товаров (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н).

 

Таким образом, учитывая вышесказанное, по нашему мнению, к транспортным расходам, предусмотренным ПБУ 5/01 и Методическим указаниями по учету МПЗ, являются расходы на доставку МПЗ до склада организации, т.е. места дальнейшего их использования. При этом транспортно-заготовительные расходы учитываются в стоимости МПЗ (или накапливаются в составе расходов на продажу), вследствие чего, они подлежат включению в затраты по мере списания МПЗ.

 

В рассматриваемом случае, Организация несет расходы по доставке товара со своего склада на склад агента. В связи с этим, по нашему мнению, данные расходы не могут признаваться в качестве расходов, связанных с приобретением МПЗ, а, следовательно, не подлежат включению в стоимость МПЗ (или накоплению в составе расходов на продажу).

 

В связи с вышеуказанным, можно сделать следующие выводы:

1. нормативно-правовые акты, регулирующие порядок учета МПЗ предусматривают особый порядок учета транспортно-заготовительных расходов, связанных с приобретением МПЗ, т.е. доставкой МПЗ до склада организации;

2.  в рассматриваемом случае, понесенные Организацией расходы на доставку не могут быть квалифицированы как транспортно-заготовительных расходов в смысле ПБУ 5/01 и Методических указаний по учету МПЗ.

 

            Таким образом, поскольку для транспортных расходов, указанных в вопросе не предусмотрены специальные нормы по их учету, то, по нашему мнению, они учитываются в общем порядке в соответствии с ПБУ 10/99[4].

Данное ПБУ не предусматривает списание транспортных расходов в привязке к реализуемым товарам. В связи с этим, по нашему мнению, транспортные расходы в рассматриваемом случае, подлежат списанию единовременно.

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 268 НК РФ при реализации имущества и (или) имущественных прав, указанных в настоящей статье, налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества. При этом при реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений статьи 320 НК РФ.

Согласно указанной статье 320 НК РФ, к прямым расходам, организации осуществляющей торговую деятельность относятся суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

 

Таким образом, глава 25 НК РФ предусматривает специальные нормы учета транспортных расходов только в отношении расходов на доставку до склада агента, точно также как и в бухгалтерском учете.

Иные транспортные расходы, в том числе расходы на доставку товара агенту, учитываются, по нашему мнению, в общем порядке, предусмотренным главой 25 НК РФ в составе косвенных расходов.

Указанные расходы признаются на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг (пункт 1, подпункт 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

Следует отметить, что поскольку нормы НК РФ не предусматривают иной порядок учета транспортных расходов, понесенных в связи с доставкой товаров агенту, по нашему мнению, данные расходы учитываются при исчислении налога на прибыль единовременно.

 

Таким образом, учитывая вышесказанное, на наш взгляд, Организация вправе единовременно признать расходы на доставку товара на склад агента, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.