Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита о порядке учета расходов на презентацию фильма

Департамент общего аудита о порядке учета расходов на презентацию фильма

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

23.01.2008

Вопрос

Наша кинокомпания завершила производство кинокартины. На нее получено прокатное удостоверение. Для премьерного показа кинокартины планируется арендовать помещение. Для проведения презентации наша кинокомпания оплатила изготовление маек, сумок с логотипом наименования кинокартины и закупила маленькие бутылочки рома. Для организации презентации фильма заключен договор на разработку музыкальной и театральной программы презентации (договор прилагается).1) Подскажите, как оформить данные расходы (по аренде, приобретению маек, сумок, рома, оплате по договору подготовки презентации), чтобы в налоговом учете они уменьшили налогооблагаемую базу. 2) На каком затратном счете необходимо учесть данные расходы в бухгалтерском учете, ведь при получении прокатного удостоверения счет 08.5 должен быть закрыт и сформирован счет 04.1?

Ответ

● Разработка музыкальной и театральной программы презентации, организация и проведение Презентации.

В соответствии с представленным договором, Исполнитель разрабатывает концепцию Презентации, музыкальную и театральную программы Презентации, организует и проводит Презентацию (пункт 1.3 договора).

В общем случае понятие «презентация» подразумевает торжественное (как правило) представление вновь созданной фирмы, нового проекта, фильма и т.д., проводимое в рекламных целях (определение из Большого экономического словаря под ред. А.Н. Азрилияна).

В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, организация может учесть расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 статьи 264 НК РФ.

При этом согласно пункту 4 статьи 264 НК РФ к расходам организации на рекламу в целях 25 главы НК РФ относятся:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в вышеприведенном перечне, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Таким образом, перечень, приведенный в пункте 4 статьи 264 НК РФ, является открытым и предусматривает иные виды рекламы.

Следует отметить, что понятие «реклама» в НК РФ не раскрыто. Следовательно, на основании пункта 1 статьи 11 НК РФ организация вправе руководствоваться определениями, содержащимися в иных отраслях законодательства.

Так, согласно пункту 1 статьи 3 Федерального закона от 13.03.06 № 38-ФЗ «О рекламе» (далее по тексту – Закон о рекламе) реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

При этом под объектом рекламирования для целей Закона понимают товар[1], средство его индивидуализации, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие (в том числе спортивное соревнование, концерт, конкурс, фестиваль, основанные на риске игры, пари), на привлечение внимания к которым направлена реклама.

Таким образом, по нашему мнению, для признания расходов рекламными необходимо наличие двух признаков:

1. целью расходов на рекламу должно быть привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. При этом неважно, в каком виде и с помощью каких средств доносится эта информация.

2. реклама адресована неопределенному кругу лиц.

Таким образом, с одной стороны, данное мероприятие (презентация), по сути, отвечает понятию «реклама», поскольку очевидно, что основной целью проведения презентации является привлечение внимания к фильму.

Соответственно, расходы на ее проведение (в данном случае – расходы на оплату услуг исполнителя по договору), на наш взгляд, можно учесть как иные виды рекламы в пределах установленного норматива – в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации.

Вместе с тем, хотелось бы подчеркнуть, что для признания расходов в качестве рекламных, как уже было отмечено выше, необходимо выполнение условия распространения информации среди неопределенного круга лиц.

В связи с этим актуальным является вопрос о неопределенности круга лиц, у которых есть возможность посетить данную презентацию. Об этом, по нашему мнению, может свидетельствовать возможность приобретения билетов для посещения презентации в свободной продаже.

В случае если на презентацию будет приглашен строго определенный круг лиц (например, по специальным приглашениям), данное обстоятельство может оказаться спорным моментом (подробнее этот аспект мы рассмотрим ниже).

Также хотелось бы обратить Ваше внимание, что в том случае, если презентация проводится для определенного круга лиц, то налоговые органы могут квалифицировать их как представительские.

По данному вопросу отмечаем следующее.

Согласно подпункту 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся также представительские расходы в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 264 НК РФ.

При этом к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества (пункт 2 статьи 264 НК РФ).

Исходя из приведенной нормы, для того, чтобы расходы могли быть квалифицированы как представительские, на определенное мероприятие должны быть приглашены на переговоры представители других организаций в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества.

По нашему мнению, цель проведения презентации не соответствует приведенным условиям. Кроме того, перечень представительских расходов, приведенный в пункте 2 статьи 264 НК РФ, является закрытым, и рассматриваемые расходы в нем не поименованы.

Следовательно, по нашему мнению, квалифицировать данные расходы как представительские некорректно.

Вместе с тем, поскольку переговоры с представителями других организаций могут осуществляться и на презентации, не исключено, что налоговые органы попробуют переквалифицировать данные расходы. Об этом свидетельствует и наличие арбитражной практики.

Например, в Постановлении ФАС МО от 15.05.2006 № КА-А40/3982-06 был рассмотрен спор, когда налоговый орган признал расходы организации представительскими и отказал в их учете. Суд, проанализировав перечень мероприятий по организации и проведению презентации производственного процесса и другие документы, отметил, что данные расходы можно учесть как расходы на рекламу.

В Постановлении ФАС СЗО от 03.05.2007 N А13-16685/2005-21 суд пришел к выводу о правомерности отнесения обществом затрат по проведению дегустации и презентации (в рамках которых, в том числе, были оплачены услуги сторонних организаций) к расходам на рекламу. Вместе с тем, в постановлении было отмечено, что данные мероприятия были проведены для неопределенного круга лиц, и размер расходов не превысил 1 процента выручки от реализации.

Кроме того, хотелось бы отметить, что согласно Международному кодексу рекламной практики в редакции от 2 декабря 1986 г., принятой 47-й сессией Исполнительного совета МТП, потребитель рекламы «означает любое лицо, которому адресуется реклама или которого она может достичь, вне зависимости от того, является ли он конечным потребителем, торгующим субъектом или пользователем».

Учитывая вышеизложенное, по нашему мнению, круг лиц можно рассматривать как неопределенный, если получатели рекламной информации конкретно не поименованы.

Однако следует иметь в виду, что при возникновении спора судебные решения принимаются на основании детального анализа каждой конкретной ситуации.

● Расходы на изготовление маек, сумок с логотипом наименования кинокартины и приобретение рома.

Как следует из дополнительных пояснений, данные ТМЦ будут выдаваться в качестве памятных сувениров (бесплатно).

Следует учитывать, что согласно пункту 16 статьи 270 НК РФ не учитываются для целей налогообложения прибыли расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

При этом, на наш взгляд, в статье 270 НК РФ указаны общие положения, касающиеся расходов, не учитываемых в целях налогообложения, а статья 264 НК РФ, является специальной, конкретизирующей порядок признания расходов на рекламу в целях налогообложения.

В соответствии с положениями Постановления Конституционного суд РФ от 14 мая 2003 г. № 8-П норма, являющаяся специальной, на основании общих принципов, определяющих критерии правового выбора приоритетных норм, обладает юридическим приоритетом в случае конкуренции общей и специальной норм.

Учитывая вышеизложенное, стоимость распространяемой сувенирной продукции можно будет учесть в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, только в том случае если это мероприятие будет подпадать под понятие рекламы. В противном случае, такая продукция будет рассматриваться как безвозмездно переданная.

Рассмотрим, соответствует ли раздача сувенирной продукции понятию «реклама» и при каких условиях.

По общему правилу, раздача сувенирной продукции – это распространение предметов утилитарного назначения, которые снабжены надпечаткой в виде имени рекламодателя, его адреса и (или) его торгового обращения.

Вследствие этого, по нашему мнению, в случае если сувенирная продукция содержит логотип фильма, по нашему мнению, такая информация способствует формированию и поддержанию интереса к нему (фильму).

Например, Федеральный арбитражный суд Северо-западного округа в постановлении по делу №А56-11128/2005 от 29.03.06, указал:

«Налоговая инспекция считает, что изображавшаяся на подарках символика общества не содержит информацию, призванную формировать и поддерживать интерес к обществу, способствовать привлечению новых клиентов и продвижению оказываемых обществом услуг на финансовом рынке, в силу чего передача таких подарков не отвечает признаком рекламы, закрепленным в статье 2 Закона о рекламе.

Между тем обозначения, используемые субъектами предпринимательской деятельности, призваны индивидуализировать их товары и услуги. Поэтому распространение материальных носителей с подобными обозначениями должно рассматриваться как направленное на формирование и поддержание интереса к указанным лицам и способствующее реализации их товаров и услуг, на что обоснованно указали суды первой и апелляционной инстанций» [2].

Вместе с тем, наличие арбитражной практики свидетельствует о том, что налоговые органы в отношении того, направлено ли распространение сувениров на формирование и поддержание интереса к объекту рекламирования, могут занять и иную позицию.

Кроме того, как и в предыдущем случае (в отношении расходов на проведение презентации) возможность отнесения данных расходов к рекламным, по нашему мнению, будет зависеть также от того, какому кругу лиц будут распространяться данные ТМЦ: неопределенному или определенному.

Следует отметить, что Закон о рекламе не дает определения понятию «неопределенный круг лиц».

По мнению налоговых органов, круг лиц будет считаться определенным в том случае, если рекламная информация распространяется по заранее установленному перечню юридических или физических лиц.

Имеющиеся по данному вопросу официальные письма налоговой и Минфина касаются, в основном, распространения сувенирной продукции: например, письмо МНС РФ от 16.08.2004 № 02-5-10/51; письмо МФ РФ от 18.01.06 № 03-03-02/13.

Арбитражная практика, также по вопросу о распространении рекламных носителей, в основном, поддерживает позицию налоговых органов: Постановления ФАС Московского округа № КА-А40/418-02 от 18.02.02, № КА-А40/3274-05 от 28.04.05, № КА-А41/12357-05 от 16.12.05, ФАС ВВО № А29-2980/2005а от 12.12.05, ФАС СЗО № А56-11128/2005 от 29.03.06. В пользу налогоплательщика было вынесено, например, Постановление ФАС СЗО № А56-28110/04 от 22.08.05.

При этом, по мнению МНС РФ, выраженному в упомянутом выше письме от 16.08.2004 N 02-5-10/51, при вручении во время официального приема в соответствии с обычаями делового оборота представителям организаций-контрагентов, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, сувенирной продукции с символикой организации ее стоимость при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль может рассматриваться в качестве представительских расходов и подлежит нормированию в порядке, установленном для этой категории расходов.

Учитывая изложенное, по нашему мнению, раздача сувенирной продукции неопределенному кругу лиц в силу приведенных выше аргументов подпадает под понятие рекламных расходов, и стоимость таких сувениров может быть учтена в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1% от выручки.

Однако если они будут распространяться ограниченному кругу приглашенных лиц, то в этом случае не исключены риски, связанные с позицией налоговых органов по данному вопросу.

● Затраты на аренду помещения.

Как уже было отмечено выше, перечень рекламных расходов приведен в пункте 4 статьи 264 НК РФ. Расходы на аренду помещения для проведения презентации в данном перечне не поименованы. Вместе с тем, статья 264 НК РФ предусматривает также расходы на «иные виды рекламы».

Однако по нашему мнению, непосредственно затраты на аренду помещений не могут быть квалифицированы как рекламные, поскольку сами по себе не несут никакой рекламной информации и не отвечают понятию «реклама».

На наш взгляд, данные затраты можно учесть в составе прочих расходов по пункту 49 статьи 264 НК РФ при соблюдении общих требований изложенных в статье 252 НК РФ.

Однако не исключено, что налоговые органы могут рассматривать данные расходы в комплексе с мероприятием по проведению презентации что, соответственно, приведет к необходимости их нормирования в целях налога на прибыль.

Отдельно хотелось бы остановиться на следующем аспекте.

При рассмотрении вопроса о правомерности учета тех или иных расходов в целях налога на прибыль необходимо также принимать во внимание соответствие затрат, произведенных организацией, требованиям статьи 252 НК РФ, а именно:

- расходы должны быть обоснованы, то есть экономически оправданы;

- расходы должны быть документально подтвержденными;

- произведенные затраты не относятся к расходам, поименованным в статье 270 НК РФ;

- расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Соответственно, на данный предмет необходимо также проанализировать все рассматриваемые расходы (оплата услуг по подготовке презентации, аренда зала, приобретение сувениров).

Следует отметить, что данные затраты прямо не указаны в статье 270 НК РФ (проблема в связи с распространением сувенирной продукцией была рассмотрена нами выше).

Экономическое обоснование, а также направленность на получение дохода, по нашему мнению, могут быть обоснованы тем, что осуществление данных расходов способствует продвижению фильма и, соответственно, получению денежных средств от последующего проката (посредством привлечения СМИ, заключению договоров на прокат, и т.п.).

Подтверждением выполнения данных требований может также служить соответствующее документальное оформление.

По нашему мнению, проведение рекламной кампании организации целесообразно документально оформить следующим образом:

- приказами руководителя утвердить порядок проведения рекламных мероприятий, назначить материально-ответственных лиц;

- сопроводить движение сувенирной продукции необходимыми учетными и бухгалтерскими документами (акты передачи ТМЦ распространителям под отчет, отчеты распространителей и т.п.);

- оформить соответствующими актами итог рекламной компании.

Обращаем Ваше внимание, что в первичных документах следует, по возможности, избегать информации о том, что презентация была проведена для определенного круга приглашенных лиц, а также что ТМЦ (сувениры) передавались конкретным физическим и/или юридическим лицам.

Кроме того, хотелось бы отметить, что представленный договор не содержит никакой конкретной информации о том, какие работы (услуги) будут оказаны исполнителем. Вследствие этого во избежание возможных претензий налоговых органов, в акте сдачи-приемки выполненных работ рекомендуем подробно раскрыть этот аспект в целях подтверждения экономической обоснованности затрат.

В соответствии с пунктом 2 ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации.

В соответствии с пунктом 16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив, либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

По нашему мнению, выполнение данных требований будет осуществлено:

- в отношении оказанных услуг (по договору и по аренде зала) – на момент подписания актов выполненных работ (оказанных услуг);

- в отношении сувенирной продукции – на дату составления акта (отчета) распространителей об израсходовании указанных ТМЦ.

Поскольку произведенные расходы связаны с основной деятельностью Вашей организации, то учитывая вышеизложенное, на момент подписания соответствующих документов затраты, понесенные Вашей организацией, подлежат отражению в бухгалтерском учете в качестве расхода по обычным видам деятельности (т.е. счет 20).

[1] Под товаром для целей Закона о рекламе понимают продукт деятельности (в том числе работы, услуги), предназначенный для продажи, обмена или иного введения в оборот (пункт 3 статьи 3 Закона о рекламе).

[2] См. также Постановление ФАС СЗО № А66-13857/2004 от 28.10.05

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел