Департамент общего аудита о вычете НДС по нормируемым рекламным расходам

В соответствии с нормой пункта 7 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

В случае, если в соответствии с главой 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

 

При этом из приведенной нормы не ясно, абзац 2 пункта 7 статьи 171 НК РФ применяется к расходам, поименованным в абзаце 1 пункта 7 статьи 171 НК РФ, или ко всем расходам, нормируемым в соответствии с главой 25 НК РФ.

 

Фискальные органы придерживаются мнения, что суммы НДС подлежат вычету в пределах нормативов по всем видам расходов, нормируемым для целей налога на прибыль.

Так, в Письме Минфина РФ от 17.02.11 № 03-07-11/35 было отмечено следующее:

«Согласно п. п. 1 и 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при исчислении суммы налога добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектами налогообложения, на суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 7 ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Кроме того, согласно абз. 2 указанного п. 7 ст. 171 Кодекса, в случае если в соответствии с гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога на добавленную стоимость по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость по расходам, нормируемым для целей налога на прибыль организаций, как поименованным в абз. 1 п. 7 ст. 171 Кодекса, так и не поименованным, по нашему мнению, принимаются к вычету в указанном размере».

 

Аналогичная точка зрения высказана в Письме Минфина РФ от 06.11.09 № 03-07-11/285.

В отношении вычета по НДС по рекламным расходам Минфин РФ в Письме от 10.10.08 № 03-07-07/105 указал:

«…Что касается налога на добавленную стоимость, то согласно п. 7 ст. 171 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса в случае, если в соответствии с гл. 25 Кодекса расходы, в том числе расходы на рекламу, принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога на добавленную стоимость по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам».

 

Имеется арбитражная практика, поддерживающая позицию фискальных органов.

Например, ФАС МО в Постановлении ФАС от 27.05.05, 26.05.05 № КА-А40/4502-05 указал следующее:

«Пунктом 7 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что, если в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, то суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам».

 

Аналогичный вывод сделан в Постановлении ФАС УО от 20.02.06 № Ф09-746/06-С2 по делу № А07-36767/05.

 

Однако позднее, мнение судебных инстанций было высказано в пользу налогоплательщика.

Так, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 06.07.10 № 2604/10 по делу № А75-5296/2009 указал:

«Системное толкование пункта 7 статьи 171 Кодекса в его взаимосвязи с положениями главы 25 Кодекса позволяет считать, что в рассматриваемом положении речь идет только о нормировании вычетов сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных по расходам на командировки и представительским расходам. При ином толковании данного пункта (после изложения абзаца второго в новой редакции) необходимость сохранения абзаца первого этого пункта отсутствовала.

Суды апелляционной и кассационной инстанций, отказывая обществу в удовлетворении требования, придали абзацу второму пункта 7 статьи 171 Кодекса значение обособленной нормы, вследствие чего сделали неправильный вывод».

 

Постановление ФАС МО от 12.11.09 № КА-А40/11969-09 по делу № А40-10885/09-107-42

«Как указано судами, из буквального толкования нормы п. 7 ст. 171 НК РФ следует, что законодатель предусматривает ограничение вычетов только по расходам на командировки и представительские расходы.

При этом ни в п. 7 ст. 171 НК РФ, ни в иных законодательных актах не предусматривается запрет на вычеты по НДС в части превышения лимита рекламных расходов, установленного абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ.

Так, судами указано, что включение в ст. 171 НК РФ положения, разрешающего принимать в состав налоговых вычетов суммы НДС, относящиеся к командировочным и представительским расходам, обусловлено тем, что эти расходы формально не являются приобретением товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектов налогообложения (то есть не соблюдается одно из требований перечисленное в пп. 2 п. 2 ст. 171 НК РФ и необходимое для применения вычета), однако, данные расходы косвенно направлены на осуществление деятельности предприятия в целом и включаются в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (пп. 12 и 22 п. 1 ст. 264 НК РФ), в связи с чем законодатель разрешил налогоплательщикам включать суммы НДС по этим расходам в состав налоговых вычетов.

Вместе с тем, в отличие от представительских и командировочных расходов, расходы на рекламу, по выводу судов, полностью соответствуют критерию расходы на приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения.

С учетом изложенного суды пришли к выводу, что налоговый вычет по НДС в отношении данных расходов может заявляться на основании общей нормы ст. 171 НК РФ и не требует специального регулирования, положения п. 7 ст. 171 НК РФ на данный вид расходов не распространяются».

 

Выводы судов в пользу налогоплательщика были высказаны также в Постановлениях ФАС ПО от 22.01.08 по делу № А55-5349/2007, ФАС МО от 03.11.05 № КА-А40/10907-05.

 

На основании изложенного, по нашему мнению, руководствуясь пунктом 7 статьи 3 НК РФ, согласно которому, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов), Организация вправе не применять норму абзаца 2 пункта 7 статьи 171 НК РФ к нормируемым рекламным расходам.

Однако данная позиция, скорее всего, повлечет споры с налоговыми органами. При этом, учитывая мнение Президиума ВАС РФ и сформировавшуюся арбитражную практику в последнее время, считаем, что у Организации есть шансы отстоять свою позицию в судебном порядке.