Департамент общего аудита об отражении на забалансовом счете имущества, полученного в лизинг

В соответствии с пунктом 8 Приказа Минфина РФ № 15 от 17.02.97 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» (далее – Приказ № 15), стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Согласно Инструкции по применению Плана счетов, данный счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией.

   При этом арендованные основные средства учитываются на счете 001 в оценке, указанной в договорах на аренду.

 

Что подразумевается под данным термином, в законодательстве о бухгалтерском учете не разъяснено.

В Большом экономическом словаре под ред. А.Н. Азрилияна под оценкой (оцениванием) понимается определение цены, ценности, мнение о ценности чего-либо.

 

   По нашему мнению, поскольку данная оценка указывается в договоре аренды, она должна быть согласована обеими сторонами (лизингодателем и лизингополучателем).

Соответственно, оценка, определенная в договоре лизинга, на наш взгляд, должна представлять информацию о ценности предмета лизинга для обеих сторон.

 

В связи с этим, рассмотрим особенности лизинговых правоотношений.

 

   Договором лизинга признается договор, в соответствии с которым арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучатель) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование (статья 2 Федерального закона от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», далее – Закон № 164-ФЗ). 

Соответственно, суть договора лизинга состоит в приобретении у определенного продавца имущества и предоставлении его в пользовании лизингополучателю.

При этом, лизинговые платежи, уплачиваемые по договору лизинга, представляют собой плату за предоставление имущества во временное владение и пользование.

 

   В соответствии с пунктом 1 статьи 28 Закона № 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит:

- возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю,

- возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг,

- доход лизингодателя,

- выкупная цена предмета лизинга (если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю).

 

Понятие лизинговых платежей определено также в Методических рекомендациях по расчету лизинговых платежей, утвержденными Министерством экономики РФ и Минфином РФ от 16.04.96 (далее – Методические рекомендации): под лизинговыми платежами понимается общая сумма, выплачиваемая лизингополучателем лизингодателю за предоставленное ему право пользования имуществом - предметом договора.

 

В разделе 1 указанных Методических рекомендаций также определено, что в лизинговые платежи включаются:

- амортизация лизингового имущества за весь срок действия договора лизинга,

- компенсация платы лизингодателя за использованные им заемные средства,

- комиссионное вознаграждение,

- плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга,

- стоимость выкупаемого имущества, если договором предусмотрен выкуп и порядок выплат указанной стоимости в виде долей в составе лизинговых платежей.

 

При этом согласно пункту 2.2 Методических рекомендаций, расчет общей суммы лизинговых платежей осуществляется по формуле:

 

              ЛП = АО + ПК + КВ + ДУ + НДС

 

где: ЛП - общая сумма лизинговых платежей;

АО - величина амортизационных отчислений, причитающихся лизингодателю в текущем году;

ПК - плата за используемые кредитные ресурсы лизингодателем на приобретение имущества - объекта договора лизинга;

КВ - комиссионное вознаграждение лизингодателю за предоставление имущества по договору лизинга;

ДУ - плата лизингодателю за дополнительные услуги лизингополучателю, предусмотренные договором лизинга;

НДС - налог на добавленную стоимость, уплачиваемый лизингополучателем по услугам лизингодателя.

 

В соответствии с пунктом 5 статьи 15 Закона № 164-ФЗ, по договору лизинга лизингополучатель обязуется по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли – продажи.  

При этом согласно статье 19 Закона № 164-ФЗ, договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.

 

Таким образом, выкупная цена может присутствовать в стоимости договора при возникновении права собственности у лизингополучателя по окончании действия договора и является платой за переход права собственности на имущество от лизингодателя к лизингополучателю.

Следовательно, выкупная цена представляет собой часть единого объекта - лизингового платежа в том случае, если переход права собственности на предмет лизинга и выкупная цена предусмотрены договором лизинга. Это подтверждается и разделом 1 Методических рекомендаций.

 

Учитывая изложенное, по нашему мнению, на забалансовом счете 001 следует отражать сумму, соответствующую общей сумме лизинговых платежей (за минусом НДС) (в которые может быть включена выкупная цена предмета лизинга, в случае если договором лизинга предусмотрен выкуп имущества).

 

Данный вывод, на наш взгляд, косвенно подтверждается следующим обстоятельством.

Согласно пункту 11 Приказа № 15 при выкупе лизингового имущества в учете лизингополучателя его стоимость на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства». Одновременно производится запись на эту стоимость по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 02 «Износ основных средств».

Соответственно, логично предположить, что в случае выкупа лизингового имущества на счете 001 отражается стоимость лизингового имущества, по которой впоследствии, в случае осуществления выкупа, данное имущество будет учтено на балансе лизингополучателя в составе основных средств.

Для лизингополучателя в случае выкупа лизингового имущества данная стоимость, по своей сути, представляет собой уплаченные лизингодателю лизинговые платежи (с включенной в них выкупной ценой).

Вместе с тем, как было отмечено выше, лизинговые платежи выплачиваются за право владения и пользования, а в соответствии с правилами бухгалтерского учета они относятся на расходы организации.

Поэтому на наш взгляд, смысл проводки Дт01 Кт02 состоит в том, чтобы отразить первоначальную стоимость имущества (представляющую собой общую сумму лизинговых платежей) и одновременно, не допустив «задвоения» расходов, отразить начисление амортизации в полной сумме.

 

 

Обращаем Ваше внимание, что, по нашему мнению, в отсутствие законодательно установленных норм, стороны в договоре вправе предусмотреть и иную оценку имущества (например, балансовую стоимость объекта согласно данным лизингодателя, рыночную стоимость и др.). Однако если такая оценка непосредственно в самом договоре указана не будет, при определении суммы, отражаемой на счете 001, на наш взгляд, следует исходить из вышеизложенных рекомендаций.