Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита об учете для целей налогообложения прибыли рекламных расходов

Департамент общего аудита об учете для целей налогообложения прибыли рекламных расходов

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

19.10.2010

Вопрос

Какие виды рекламы являются в настоящее время экономически обоснованными с точки зрения налогообложения (услуги оказывают наши покупатели):
- Участие в акции "Желтый ценник" (обязательное наличие, расширенная выкладка, лучшие места);
- Дополнительная выкладка на торцевой части витрин;
- Выделение площади для проведения промо-акции, обеспечение доступа представителей Поставщика, информирование покупателей о проведении промо-акции;
- Размещение рекламы о Товарах и товарных знаках Поставщика на торцах торговых витрин;
- Рекламная акция при открытии нового торгового центра (реклама товаров и товарных знаков Поставщика в радио-роликах, транслируемых в новом торговом центре
Какие виды отчетов необходимы к обоснованным с точки зрения налогов видам рекламы (из вышеуказанного списка)?

Ответ

Участие в акции «Желтый ценник», приоритетная раскладка товаров в торцах витрин

В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 статьи 264 НК РФ.

При этом рекламой признается информация, распространяемая любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (пункт 1 статьи 3 Закона № 38-ФЗ[1].

Как следует из дополнительных пояснений, участие в акции «Желтый ценник» предполагает осуществление мероприятий по привлечению внимания к продаваемым товарам. Дополнительная выкладка на торцевой части витрин также способствует привлечению такого внимания. Кроме того, такие действия адресованы неопределенному кругу лиц.

Соответственно, плата за оказание услуг по участию в акции «Желтый ценник», а также за размещение товаров на торцевой части витрин можно рассматривать в качестве рекламных расходов.

При этом следует учитывать, что затраты налогоплательщика могут учитываться для целей налогообложения прибыли только в том случае, если такие расходы экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

С одной стороны, участие в таких акциях способствует увеличению продаж покупателя товаров. Однако, с другой стороны, такие действия приведут к увеличению объемов закупок покупателем таких товаров, и, как следствие, к увеличению продаж продавца. Кроме того, привлечение внимания к товарам в одном магазине может повлечь увеличение объемов продаж и в других магазинах.

Кроме того, такие затраты осуществляются не в рамках договора поставки, а по отдельному договору на оказание рекламных услуг, что соответствует требованиям Закона № 381-ФЗ[2].

Учитывая вышеизложенное, указанные расходы на уплату вознаграждения, по нашему мнению, являются экономически обоснованными и направленными на получение дохода.

Следует отметить, что позицию Минфина РФ по данному вопросу нельзя признать однозначной.

Так, в письме Минфина РФ от 02.11.09 № 03-03-06/1/723, в частности, указано:

«В соответствии со ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Кроме того, в соответствии с положениями ст. 494 ГК РФ выставление в месте продажи (на прилавках, в витринах и т.п.) товаров, демонстрация образцов или предоставление сведений о продаваемых товарах (описаний, каталогов, фотоснимков товаров и т.п.) в месте их продажи признаются публичной офертой в рамках договора розничной купли-продажи.

Таким образом, плата поставщика-продавца покупателю товаров за их размещение на полках магазинов в оговоренном месте не связана с возникновением у покупателя обязанности передать поставщику имущество (имущественные права), выполнить работы или оказать услуги в рамках договора поставки. Соответственно, затраты поставщика-продавца по оплате действий покупателя - организации розничной торговли, производимых последним в рамках договора розничной купли-продажи, не могут рассматриваться как экономически обоснованные расходы для целей налогообложения прибыли.

В то же время могут выделяться случаи, когда заключенное между поставщиком-продавцом и покупателем (магазином) соглашение определяет целенаправленное выполнение предприятием розничной торговли за вознаграждение конкретных действий, обеспечивающих в итоге создание конкретных обстоятельств, привлекающих дополнительное внимание покупателей к наименованию и ассортименту товаров поставщика-продавца. Данное соглашение может быть как заключено в виде отдельного договора на выполнение услуг, так и являться составной частью сложного договора, включающего в себя элементы других договоров (в том числе и договора поставки).

Согласно ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Если у организации-заказчика (поставщика) есть основания полагать, что целенаправленные оговоренные в договоре действия исполнителя (покупателя - организации розничной торговли) способствуют привлечению внимания к товарам определенного наименования, продаваемым поставщиком-продавцом, то такие действия могут рассматриваться в качестве услуг по рекламе.

В таком случае при надлежащем документальном подтверждении указанные расходы, как расходы на рекламу, могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ.»

Аналогичные выводы сделаны в письме Минфина РФ от 27.04.10 № 03-03-06/1/294.

По нашему мнению, из приведенного ответа Минфина РФ нельзя сделать однозначный вывод о том, что затраты по размещению товаров в определенных местах, а также создание условий, обеспечивающих привлечение к ним большего внимания (как в акции «Желтый ценник»), не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

Поскольку и размещение товаров в определенных местах и создание иных условий по акции «Желтый ценник» в конечном итоге направлено привлечение дополнительного внимания покупателей к наименованию и ассортименту товаров, на основании изложенного в приведенных письмах можно сделать вывод о том, что такие затраты могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

Кроме того, обращаем Ваше внимание на письмо Минфина РФ от 12.08.10 № 03-+03-06/1/542. В данном письме налогоплательщиком поставлен вопрос о возможности учета для целей налогообложения прибыли затрат на оплату услуг розничных сетей по выкладке товаров. В данном письме Минфин РФ также не дает однозначного ответа на данный вопрос, приводя нормы НК РФ, касающиеся рекламы. Однако косвенно из данного письма может быть сделан вывод о том, что такие затраты можно учесть в качестве затрат на рекламу.

Вместе с тем полностью исключить налоговый риск в данном случае мы не можем.

Следует отметить, что в настоящее время имеется положительная арбитражная практика по данному вопросу.

Так в Постановлении ФАС МО от 09.03.10 № КА-А40/1561-10, в частности, указано:

«Одним из способов рекламы является привлечение внимания и поддержания интереса к указанным товарным знакам непосредственно в пунктах продаж табачной продукции, в этой связи Обществом заключены договоры на оказание услуг по размещению продукции с предприятиями розничной торговли (т. 2 л.д. 106 - 136), целью заключения таких договоров являлось продвижение товаров на российском рынке. Поэтому, размещения сигарет в торговых точках влияет на объемы продаж, в связи с чем спорные затраты являются расходами на рекламу и учитываются при исчислении налога на прибыль на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, а факт реализации товара оптовому покупателю, не опровергает обоснованности затрат Общества.»

Кроме того, в Постановлении ФАС МО от 10.09.10 № КА-А40/10235-10-2 указано:

«Признавая недействительным решение инспекции в данной части, суды исходили из реальности оказанных обществу услуг и подтверждении их надлежащими документами, к оформлению которых налоговый орган претензий не имеет, в связи с чем сделали вывод о заявлении налогоплательщиком спорного налогового вычета в соответствии требованиями ст. ст. 169, 171 и 172 НК РФ.

Приложением N 5 "Реклама и продвижение товаров" к договору установлено, что стороны обязуются прилагать все усилия для осуществления взаимовыгодного продвижения на рынке потребительских товаров (п. 1).

Пунктом 3.2 указанного приложения определено, что стороны могут проводить в качестве рекламного мероприятия "размещение товаров на торце гондолы" - размещение товаров поставщика на торцах стеллажных полок.

Как пояснил представитель заявителя в судебном заседании суда кассационной инстанции, торцы стеллажных полок считаются расположенными в максимально удобном для покупателей месте и такое размещение товара служит привлечению к нему потенциальных покупателей.

Таким образом, само размещение товара, принадлежащего заявителю на торцах стеллажей, направлено на рекламу товара и является связанным с предпринимательской деятельностью общества».

Учитывая вышеизложенное, считаем, что Ваша организация вправе учесть в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли затраты по участию в акции «Желтый ценник» и дополнительной выкладке товаров на торцевой части витрин.

Однако полностью исключить налоговый риск в данном случае мы не можем.

В целях снижения налогового риска рекомендуем организации прямо прописать в договоре с исполнителем, что действия исполнителя – покупателя обеспечивают создание конкретных обстоятельств, привлекающих дополнительное внимание покупателей к наименованию и ассортименту товаров.

Кроме того, проведение акции целесообразно помимо актов об оказании услуг подтвердить и фотоотчетом, из которого будет видно, в каких именно местах размешались товары Вашей организации, какие действия были произведены в целях привлечения внимания.

По нашему мнению, снизить налоговый риск также может помочь и годовой анализ объемов продаж, из которого будет видно, что продажи в течение года возросли.

Выделение площади для проведения промо-акции, обеспечение доступа представителей Поставщика, информирование покупателей о проведении промо-акции

По нашему мнению, проводимые промо-акции товаров Вашей организации являются рекламными расходами, поскольку направлены на привлечение внимания покупателей к товарам Вашей организации. Как было отмечено выше, указанные действия способствуют увеличению объемов продаж не только самого покупателя Вашей продукции, но и Вашей организации.

Соответственно, указанные затраты, по нашему мнению, могут быть учтены в качестве рекламных расходов для целей налогообложения прибыли.

Как указано в письме УФНС РФ по г. Москве от 14.02.06 № 20-12/11376.2:

«Расходы по оплате организации-покупателю услуг по аренде площади торгового зала и оборудования для проведения демонстрации товаров поставщика своими силами в торговых центрах организации-покупателя могут быть признаны у организации-поставщика в качестве расходов, учитываемых при формировании налогооблагаемой прибыли, в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой согласно статье 249 НК РФ.»

Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС МО от 10.09.10 № КА-А40/10235-10-2. При этом следует учитывать, что данное постановление касалось вычетов по НДС по указанным затратам. При этом налоговый орган отказал в вычете в связи с тем, что налогоплательщик не предоставил доказательств проведения рекламных мероприятий в предоставленных специальных зонах.

Суд счел достаточным документальным подтверждением наличие следующих документов:

- договор,

- приложения к нему,

- годовое соглашение на 2008 год с дополнительным соглашением и дополнениями,

- счета-фактуры,

- служебные записки от 09.09.2008 г.,

- акты оказанных услуг, в которых содержится расшифровка оказанных услуг с указанием места, периода оказания услуг, а также наименование и артикул товара, в отношении которого проводились промо-акции, расчет суммы вознаграждения.

В целях нивелирования налогового риска рекомендуем проведение промо-акции оформить распоряжением руководителя Вашей организации, в котором обосновать необходимость ее проведения. Кроме того, помимо акта с покупателем целесообразно также составить фотоотчет по акции, из которого будет следовать, что покупателем было предоставлено место для проведения промо-акции.

Размещение рекламы о Товарах и товарных знаках Поставщика на торцах торговых витрин

По нашему мнению, размещение рекламы о товарах и товарных знаках поставщика в любом месте, включая торцы торговых витрин покупателя способствует привлечению внимания к товарам Вашей организации. Соответственно, затраты Вашей организации по оплате услуг торговых сетей по размещению рекламы о товарах и товарных знаках поставщика могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в качестве рекламных расходов.

Аналогичный вывод содержится в письме Минфина РФ от 02.11.09 № 03-03-06/1/723:

«Что касается расходов по оплате рекламных услуг, оказываемых покупателем поставщику и связанных с размещением рекламы товаров поставщика в журналах и листовках покупателя, а также на плакатах, вывешиваемых в торговых залах покупателя, сообщаем, что согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

Покупатель по договору поставки товаров, осуществляя в своих магазинах рекламу товаров, поставляемых поставщиком, преследует цель увеличения собственных продаж.

В то же время если действия покупателя - организации розничной торговли по наружной рекламе товаров, поставляемых поставщиком, оговоренные договором (соглашением) возмездного оказания услуг, способствуют привлечению внимания к данным товарам, то такие действия покупателя также могут рассматриваться в качестве услуг по рекламе, а расходы по оплате таких услуг в случае их соответствия положениям п. 4 ст. 264 НК РФ могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль поставщика.»

Кроме того, в письме Минфина РФ от 05.08.10 № 03-03-06/1/527 указано:

«С учетом положений п. 1 ст. 252 Кодекса расходы налогоплательщика на оплату услуг по рекламированию реализуемых продовольственных товаров, оказываемых хозяйствующим субъектом, осуществляющим торговую деятельность, на основании договоров возмездного оказания соответствующих услуг, могут учитываться в целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 4 ст. 264 Кодекса.»

Учитывая вышеизложенное, считаем, что Ваша организация вправе учесть подобные расходы. Однако в целях подтверждения факта оказания услуг считаем целесообразным также составлять фотоотчет, из которого будет следовать, что информация о товарах Вашей организации и товарных знаках была размещена покупателем.

Рекламная акция при открытии нового торгового центра

По нашему мнению, упоминание в рекламном радио-ролике в новом торговом центре Вашей организации способствует привлечению к товарам Вашей организации интереса у неопределенного круга лиц, что может свидетельствовать о рекламном характере понесенных расходов.

По мнению УФНС РФ по г. Москве, приведенном в письме от 14.02.06 № 20-12/11376.2:

«Расходы, произведенные в рамках договора с организацией-покупателем на проведение разовой рекламной акции при открытии торгового центра организации-покупателя с размещением информации о товарах поставщика (потребительских свойств и качества) в торговом зале организации-покупателя, могут быть признаны у организации, реализовавшей организации-покупателю товары в период проведения рекламных мероприятий, расходами на рекламу в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ.

Кроме того, по сути аналогичный вывод содержится и в ранее упоминавшемся письме Минфина РФ от 02.11.09 № 03-03-06/1/723 в аналогичной ситуации при размещении информации о товарных знаках в торговом зале покупателя.

Дополнительным аргументом в данном случае может также служить приведенное выше письмо Минфина РФ от 05.08.10 № 03-03-06/1/527.

Учитывая вышеизложенное, считаем, что такие затраты могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.

В целях подтверждения факта оказания услуг рекомендуем запросить у контрагента-покупателя запись рекламного ролика, в котором будет содержаться упоминание о Вашей организации.

[1] Федеральный закон «О рекламе» от 13.03.06 № 38-ФЗ

[2] Федеральный закон «Об основах государственного регулирования торговой деятельности» от 28.12.09 № 381-ФЗ

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

Назад в раздел