Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита об учете длящихся услуг

Департамент общего аудита об учете длящихся услуг

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

02.12.2011

Вопрос

Между организациями планируется заключичение договора. Характер услуг – юридические, финансовые консультации, ведение бухгалтерского учета, ведение кадрового делопроизводства, секретарское обслуживание и.т.п.. Порядок оказания и приемки услуг описан в статье договора, которая приведена ниже. Услуги оказываются на постоянной основе, фактически ежедневно.
1. Правомерно ли отражать в бухгалтерском и налоговом учете Компании выручку от реализации услуг ежеквартально (единовременно, последним днем отчетного квартала)?
2. Какими правовыми нормами это регулируется?

Ответ

В соответствии с пунктом 12 ПБУ 9/99[1] выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Из указанных выше критериев признания выручки, на наш взгляд, в рассматриваемом случае самыми важными являются:

- признание услуги оказанной;

- признание права организации на получение выручки.

Признание услуги оказанной, по нашему мнению, неразрывно связано с моментом, при наступлении которого стороны договора приходят к выводу, что услуга оказана. В свою очередь признание данного факта влечет за собой возникновение права организации на выручку и, как следствие, отражение выручки в бухгалтерском учете.

В связи с этим, на наш взгляд, в первую очередь следует определить момент признания услуги оказанной.

Рассматривая указанный вопрос, следует отметить, что нормы действующего законодательства не содержат каких-либо определенных критериев, на основании которых можно признать услугу оказанной. В связи с этим, по нашему мнению, следует ориентироваться как на конкретный вид оказываемых услуг, так и волю сторон договора.

С одной стороны, учитывая специфику рассматриваемых услуг, можно сказать, что услуги оказываются ежедневно, т.е. по истечения дня услугу можно признать оказанной, с последующим признанием права на получение выручки организацией.

С другой стороны согласно условиям договора услуги оказываются непрерывно в течение одного года, т.е. можно говорить о том, что услуга будет считаться полностью оказанной по истечении указанного срока, а значит, только в конце года у организации возникнет право на получение и признание выручки.

Таким образом, исходя из вида оказываемых услуг, невозможно определить момент, при наступлении которого услуга может быть признана оказанной. В связи с этим, для определения указанного момента, по нашему мнению, следует руководствоваться волей сторон договора.

Как было указано выше, рассматриваемая услуга может быть оказанной по истечению срока в течение, которого она должна быть оказана.

Однако, по нашему мнению, стороны могут договориться как о единовременной приемке услуг за весь период (за год), так и, учитывая длительный период времени в течение которого рассматриваемые услуги будет оказываться, о поэтапной сдачи услуг (ежемесячной, ежеквартальной, полугодовой). Такой поэтапный порядок приема-сдачи оказанных услуг не противоречит нормам действующего законодательства.

В рассматриваемом случае, предусмотрена ежеквартальная поэтапная приемка оказанных услуг. В связи с этим, можно сделать вывод о том, что стороны договора признают услугу оказанной ежеквартально. В подтверждение данного факта сторонами будет оформляться акт оказанных услуг. Следовательно, право на получение дохода возникает у организации по окончании квартала.

Учитывая вышесказанное, по нашему мнению, организация вправе признавать в бухгалтерском учете выручку в последний день квартала, так как по согласованию между сторонами договора услуга считается оказанной по окончании квартала.

В отношении признания выручки в целях налога на прибыль отмечаем следующее.

В соответствии со статьей 271 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Из указанной нормы можно сделать вывод, что в случае, если доходы относятся к одному отчетному (налоговому) периоду, то они признаются в том периоде, в котором они возникли. В ином случае, доходы равномерно распределяются по периодам.

Поскольку у нас отсутствует иная информация, то при рассмотрении данного вопроса мы исходим из того, что отчетными периодами по налогу на прибыль для организации признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В рассматриваемом случае, выручка от реализации услуг возникает на последнее число квартала в течение года, т.е. относится к одному отчетному периоду (1 квартал, полугодие, 9 месяцев, год). В связи с этим, по нашему мнению, доход от реализации услуг признается организацией в полном объеме в сумме выручки, признанной организацией на последнее число квартала.

Правомерно ли отражать в бухгалтерском и налоговом учете Общества затраты на услуги Компании ежеквартально (единовременно, последним днем отчетного квартала)?

В соответствии с пунктом 16 ПБУ 10/99[2] расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

-расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

-сумма расхода может быть определена;

-имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Как было указано выше, согласно условиям договора, услуга признается оказанной ежеквартально, на последнее число квартала. В связи с этим, по нашему мнению, на указанную дату выполняются все вышеперечисленные условия для признания организацией в бухгалтерском учете соответствующего расхода.

Согласно пункту 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

В свою очередь отчетным периодом в бухгалтерском учете признается период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность (пункт 4 ПБУ 4/99[3]).

В соответствии с пунктом 2 статьи 15 Закона № 129-ФЗ[4] отчетность предоставляется ежеквартально.

Следовательно, поскольку отчетным периодом является квартал, а из условий договора следует, что услуга считается оказанной на последнее число квартала, то, по нашему мнению, расход в виде оказанной услуги, должен признаваться в полном объеме также на последнее число квартала.

В налоговом учете указанная услуга признается в следующем порядке.

Согласно статье 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Как и в случае с признанием доходов, расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они понесены исходя из условий договора. В случае, если договором не предусмотрены условия по котором можно определить в каком отчетном периоде возникли расходы, то они расходы подлежат распределению

В рассматриваемом случае, согласно условиям договора расходы возникают ежеквартально, на последнее число квартала, т.е. в одном отчетном периоде.

Соответственно, учитывая вышесказанное, по нашему мнению, указанные расходы учитываются при исчислении налога на прибыль в полном объеме в соответствующем квартале.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления расходов является дата подписания акта оказанных услуг. Согласно условиям договора акт оказанных услуг подписывается не позднее последнего числа квартала. Соответственно, по нашему мнению, признаваться в составе расходов стоимость оказанных услуг должна также на последнее число квартала по дате подписания акта.

[1] Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 32н.

[2] Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н.

[3] Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 06.07.99 № 43н.

[4] Федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit