Департамент общего аудита об учете ГМС для целей налогообложения прибыли

В зависимости от назначения используемого транспорта расходы организации на приобретение ГСМ могут учитываться либо в составе материальных расходов в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, либо в составе расходов организации на содержание служебного транспорта на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

   При этом независимо от их квалификации, расходы на приобретение ГСМ должны соответствовать критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, согласно которым расходами в целях налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, и направленные на получение дохода.

  

   Прямое указание на то, что в целях налогообложения прибыли расходы на ГСМ принимаются в пределах определенных норм, в Налоговом кодексе отсутствует.

   Необходимо отметить, что нормы расходов топлива и смазочных материалов от 29.04.2003 (Р3112194-0366-03), утвержденные Министерством транспорта РФ, не являются нормативным актом, имеющим обязательную силу, поскольку в установленном порядке не зарегистрированы в Минюсте России и не опубликованы в официальных источниках. Данный документ носит рекомендательный характер и не предназначен для регулирования налоговых правоотношений.

 

Таким образом, при буквальном прочтении норм НК РФ, организация может учесть при налогообложении прибыли расходы на ГСМ в размере фактических затрат.

 

В то же время, отмечаем, что позиция налоговых органов и Минфина РФ состоит в том, что для определения обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива необходимо учитывать указанные Нормы.

 

Например, в Письме Минфина России от 04.05.2005 № 03-03-01-04/1/223 указано следующее:

«При определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля необходимо учитывать Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные Министерством транспорта Российской Федерации 29.04.2003 (РЗ112194-0366-03).

При этом в отношении автомобилей, для которых нормы расхода топлива и смазочных материалов не утверждены, при определении норм расхода топлива налогоплательщику следует руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля.

Копия настоящего ответа направлена в Управление налогообложения прибыли (дохода) ФНС России».

 

            Мнение налоговых органов было выражено, например, в следующих письмах:

            - письмо УМНС по г. Москве от 05.02.03 №26-12/7430:

«…затраты налогоплательщика на приобретение горюче-смазочных материалов для обеспечения работы в целях налогообложения прибыли могут быть отнесены к материальным расходам, связанным с производством и реализацией, в пределах фактически понесенных затрат при условии экономической обоснованности в случае превышения норм расходования».

 

- письмо УМНС по г. Москве от 23.09.02 326-12/44873:

«…затраты налогоплательщика на приобретение горюче - смазочных материалов для обеспечения работы арендованного автомобиля в целях налогообложения прибыли могут быть отнесены к материальным расходам, связанным с производством и реализацией, в пределах фактически понесенных затрат, а также с учетом экономической обоснованности превышения Норм, утвержденных Минтрансом России».

  

   Необходимо отметить, что указанные Нормы разработаны ФГУП «Научно-исследовательский институт автомобильного транспорта» (НИИАТ) Минтранса России. В данном документе отмечено следующее:

«Нормы расхода топлив установлены для каждой модели, марки и модификации эксплуатируемых автомобилей и соответствуют определенным условиям работы автомобильных транспортных средств согласно их классификации и назначению. Нормы включают расход топлив, необходимый для осуществления транспортного процесса…

Базовая норма расхода топлив зависит от конструкции автомобиля и его агрегатов, категории, типа и назначения автомобильного подвижного состава (легковые, автобусы, грузовые и т.д.), от вида используемых топлив и учитывает снаряженное состояние автомобиля, типизированный маршрут и режим движения в эксплуатации…

Учет дорожно-транспортных, климатических и других эксплуатационных факторов производится при помощи поправочных коэффициентов, регламентированных в виде процентов повышения или снижения исходного значения нормы (их значения устанавливаются приказом или распоряжением руководства предприятия, эксплуатирующего АТС, или местной администрации).

Принимая во внимание возможные изменения и многообразие условий эксплуатации автомобильной техники, изменения техногенного и природного характера, состояние дорог, особенности перевозок грузов и пассажиров и т.п., в случае производственной необходимости возможно уточнение или введение отдельных поправочных коэффициентов к нормам расхода топлив по распоряжению руководства местной администрации регионов страны, министерств и ведомств - при соответствующем обосновании и по согласованию с Минтрансом России (НИИАТ)».

 

   По нашему мнению, в случае производственной необходимости организация может ввести отдельные поправочные коэффициенты к нормам расхода топлива. Однако такое уточнение необходимо обосновать (это делают соответствующие технические специалисты организации) и утвердить в распорядительном документе (приказе по организации).       Обязанность согласования и утверждения в Минтрансе РФ в настоящее время законодательно не установлена, однако обращаем Ваше внимание, что при возникновении затруднений организация может обратиться в Государственный научно-исследовательский институт автомобильного транспорта (НИИАТ), который может разработать соответствующие нормы уровня расхода топлива и смазочных материалов.

 

Учитывая изложенное, для подтверждения экономической обоснованности расходов на ГСМ организация может:

- руководствоваться Нормами, установленными Минтрансом РФ (в случае если технические условия эксплуатации автомобиля им соответствуют, и этот факт установят технические специалисты организации);

- либо в случае если условия эксплуатации не соответствуют базовым, организация может разработать собственные нормы (с соответствующим обоснованием и утверждением в приказе по предприятию) либо заключить договор с НИИАТ на разработку норм.

При этом, избранный порядок, на наш взгляд, следует закрепить в распорядительном документе (приказе) по предприятию.