Департамент общего аудита об учете расходов, при совмещении режимов налогообложения.

   В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее по тексту - Закон о бухгалтерском учете) он распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 4 Закона о бухгалтерском учете организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 4 Закона о бухгалтерском учете.

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

 

В отношении системы налогообложения в виде ЕНВД аналогичной нормы не предусмотрено. Следовательно, организации, применяющие ЕНВД, обязаны вести бухгалтерский учет.

 

Таким образом, если организация совмещает специальные налоговые режимы, то она должна вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую отчетность в полном объеме по всем осуществляемым видам деятельности.

 

В связи с этим необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 18 ПБУ 10/99[1] расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. Аналогичная норма предусмотрена пунктом 5 ПБУ 1/2008[2].  То есть организации учитывают расходы в целях бухгалтерского учета по методу начисления.

 

В отношении налогового учета необходимо отметить следующее.

 

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Таким образом, система налогообложения в виде ЕНВД не предполагает какого-либо отдельного порядок учета расходов в целях налогообложения.

Иная ситуация с упрощенной системой налогообложения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Следовательно, учет расходов в целях налогообложения единым налогом ведется кассовым методом.

 

Таким образом, организация, совмещающая налоговые режимы в виде УСН и ЕНВД, должна вести учет расходов в целях бухгалтерского учета методом начисления, а в целях исчисления единого налога – кассовым.

 

Согласно пункта 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

 

Таким образом, организация, совмещающая два режима налогообложения, должна раздельно учитывать расходы, относящиеся к ним, в целях налогообложения. Однако всегда есть расходы, которые нельзя отнести к определенному виду деятельности. Однако они должны учитываться при исчислении налогооблагаемой базы, в рассматриваемом случае, налоговой базы по единому налогу.

 

Согласно пункту 8 статьи 346.18 НК РФ налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 НК РФ, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

 

Как уже указывалось выше, при исчислении налогооблагаемой базы по единому налогу, учитывается только фактически оплаченные расходы. Следовательно, по нашему мнению, подлежат пропорциональному разделению по видам деятельности только оплаченные  «общие» расходы.