Главная / Консультации / Общий аудит / Департамент общего аудита по вопросу списания прощенной задолженности по мировому соглашению

Департамент общего аудита по вопросу списания прощенной задолженности по мировому соглашению

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit

28.03.2013

Вопрос

Нашей организацией была списана безнадежная дебиторская задолженность.
Списание было произведено на основании Мирового соглашения в ходе конкурсного производства должника по делу о его несостоятельности (банкротстве).
В соответствии с соглашением, «требование, не погашенное исполнением, прекращается прощением долга».
Данное Мировое соглашение было утверждено судом 26 января 2012 года.
Производство по делу о его несостоятельности (банкротстве) должника было прекращено.
Последнее поступление денежных средств от должника состоялось 14 декабря 2010 года.
Имеем ли мы право списать в расходы данную задолженность?

Ответ

Как указано в вопросе, в рассматриваемой ситуации в результате заключения Мирового соглашения, задолженность контрагента прекращена прощением долга.

Согласно общим требованиям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, расходы, учитываемые в целях налога на прибыль, должны быть:

- экономически обоснованными;

- документально подтвержденными;

- направленными на получение дохода;

Кроме того, конкретный вид расхода должен отсутствовать в перечне расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, приведенном в статье 270 НК РФ.

В связи с этим необходимо отметить, что согласно пункту 16 статьи 270 НК РФ при налогообложении не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав)[1] и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ. Кроме того, согласно пункту 49 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

При этом, как указано в данном пункте, в целях налога на прибыль признаются также убытки в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, при их соответствии вышеуказанным требованиям.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ в целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Понятие безнадежных долгов приведено в пункте 2 статьи 266 НК РФ, согласно которому безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию)[2] признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Соответственно, данная норма предусматривает четыре основания признания дебиторской задолженности безнадежной:

1) долги, по которым истек установленный срок исковой давности;

2) долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения;

3) долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено на основании акта государственного органа;

4) долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено ликвидацией организации.

Как следует из вопроса, истечения срока исковой давности в отношении данной задолженности не произошло.

Также следует отметить, что прощение долга согласно статье 415 ГК РФ является самостоятельным основанием для прекращения обязательств[3], не указанным в пункте 2 статьи 266 НК РФ.

Таким образом, списание долга по данному основанию не может быть учтено в составе расходов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ.

Вместе с тем, согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам, не связанным с производством и реализацией, относятся также другие обоснованные расходы.

В этой связи приводим позицию Президиума ВАС РФ, выраженную в Постановлении от 15.07.2010 № 2833/10 по делу № А82-7247/2008-99:

«…По мнению Президиума, при рассмотрении данного спора судами не было принято во внимание следующее.

В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на суммы произведенных расходов (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Группировка расходов определена статьей 252 Кодекса и включает в себя расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. При этом перечень внереализационных расходов и приравниваемых к таким расходам убытков налогоплательщика, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим, что позволяет налогоплательщику, по мнению Президиума, учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, и иные расходы и убытки при условии соответствия их критериям, установленным статьей 252 Кодекса.

С учетом изложенного к таким убыткам могут быть приравнены и убытки, полученные налогоплательщиком в результате прощения долга, под которым согласно статье 415 Гражданского кодекса Российской Федерации признается освобождение кредитором должника от лежащих на нем обязанностей.

При прощении долга налогоплательщик должен представить доказательства направленности этих действий на получение дохода, о чем может свидетельствовать наличие у кредитора, освобождавшего должника от лежащих на нем обязанностей, коммерческого интереса в прощении долга, который, в частности, может выражаться в достижении соответствующего мирового соглашения, направленного на урегулирование взаимных требований. Прощение долга признается дарением только в том случае, если судом будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара.

Учитывая, что обществом предпринимались действия по взысканию задолженности в судебном порядке, прощение долга являлось одним из условий мирового соглашения, направленного на реальное погашение долга, но в меньшем размере, оснований для признания судами таких расходов в качестве документально не подтвержденных и экономически не оправданных, не имелось.

Налогоплательщик, предпринимавший меры по взысканию задолженности в судебном порядке и урегулированию взаимных требований путем достижения мирового соглашения, заключенного на условии, в том числе, прощения долга, не может быть поставлен в худшее положение по сравнению с налогоплательщиком, не предпринимавшим указанные меры и сохраняющим в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса право на учет суммы непогашенной задолженности в составе внереализационных расходов в момент истечения срока исковой давности.

Таким образом, названные положения Кодекса при применении метода начисления предоставляют возможность налогоплательщику - кредитору по денежному обязательству скорректировать сумму дохода, ранее учтенного для цели налогообложения, путем включения суммы непогашенной задолженности в состав внереализационных расходов…»

Также хотелось бы отметить, что указание на данное Постановление ВАС РФ содержится в пункте 18 совместного письма ФНС и Минфина РФ от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@[4] (совместно с Минфином РФ), направленного для использования в работе.

Вместе с тем, несмотря на данное обстоятельство, Минфин РФ и УФНС РФ по г. Москве впоследствии, как и ранее[5], выражали однозначную позицию, согласно которой организация-кредитор не вправе учесть в расходах часть долга, прощенную по соглашению, в связи с несоответствием требованиям статьи 252 НК РФ (письмо Минфина России от 04.04.2012 № 03-03-06/2/34, письмо УФНС России по г. Москве от 20.06.2012 № 16-15/053953@).

Соответственно, мы не можем исключить риска предъявления претензий со стороны налоговых органов в случае включения прощенной задолженности в состав расходов по налогу на прибыль, и свою позицию, возможно, придется отстаивать в судебном порядке.

При этом если в Вашем случае прощение долга было произведено в полной сумме, а не в части (в отличие от ситуации, послужившей предметом рассмотрения Президиума ВАС РФ), то при таких обстоятельствах судом расходы могут быть признаны несоответствующим критериям статьи 252 НК РФ как ненаправленные на получение дохода.

[1] В ряде писем ранее Минфин РФ и налоговые органы рассматривали прощение долга в рамках главы 25 НК РФ как безвозмездную передачу имущества или имущественных прав (например, письмо Минфина РФ от 12.07.2006 № 03-03-04/1/579).

[2] Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве», в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:

невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;

у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.

[3] Прекращение обязательства невозможностью исполнения изложено в статье 416 ГК РФ; прекращение обязательства на основании акта государственного органа – в статье 417 ГК РФ; прекращение обязательства в связи с ликвидацией организации – в статье 419 ГК РФ.

[4] «Обзор Постановлений Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по налоговым спорам, принятым за период с 2010 года по первое полугодие 2011 года включительно».

[5] Письма Минфина России от 21.08.2009 № 03-03-06/1/541, от 18.03.2011 № 03-03-06/1/147.

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit