О порядке определения суммы дохода по агентскому договору в целях признания его контролируемой сделкой

В общем случае, если между агентом – резидентом Сейшельских островов и принципалом – российской организацией заключен агентский договор, на основании которого агентом приобретаются услуги в интересах принципала, а принципалом уплачивается вознаграждение Агенту и возмещается отдельно стоимость услуг, оказанных третьим лицом, то сделка по агентскому договору будет признаваться контролируемой, при условии, что суммарный доход по сделке за 2022 года превысит 120 млн. руб.

При этом контролируемым доходом по такой сделке будет признаваться только сумма агентского вознаграждения. Сумма возмещения, уплачиваемая принципалом в адрес агента, по сути, является платой за услуги, оказанные третьим лицом, которое не является взаимозависимым по отношению к Принципалу, поэтому контролю не подлежит.

Обоснование:

Понятие контролируемых сделок приведено в статье 105.14 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.14 НК РФ в целях НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей). К сделкам между взаимозависимыми лицами в целях НК РФ приравниваются следующие сделки:

3) сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов РФ в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ.

В 2022 году действовал Приказ Минфина РФ от 13.11.2007 № 108н, которым был утвержден Перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), в который была включена Республика Сейшельские Острова.

В силу пункта 3 статьи 105.14 НК РФ сделки, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам с одним лицом (лицами) за соответствующий календарный год превышает 120 миллионов рублей.

На основании изложенного, считаем, что контролируемой сделкой будет признаваться сделка, совершенная между российской организацией и иностранной компанией – резидентом Республики Сейшельские острова, при условии, что суммарный доход по всем сделкам, заключенным с этим контрагентом, превысил в 2022 году 120 млн. руб.

На основании пункта 11 статьи 105.14 НК РФ признание сделок контролируемыми производится с учетом положений пункта 13 статьи 105.3 НК РФ.

Пунктом 13 статьи 105.3 НК РФ установлено, что правила, предусмотренные настоящим разделом, распространяются на сделки, осуществление которых влечет необходимость учета хотя бы одной стороной таких сделок доходов, расходов и (или) стоимости добытых полезных ископаемых, что приводит к увеличению и (или) уменьшению налоговой базы по налогам, предусмотренным пунктом 4 настоящей статьи.

Таким образом, для признания сделки контролируемой также необходимо, чтобы хотя бы одной из сторон признавались доходы или расходы в целях исчисления налога на прибыль.

В Письме ФНС РФ от 26.10.2012 № ОА-4-13/18182 по вопросу учета доходов по сделкам, заключаемым между взаимозависимыми Принципалом и Агентом, были даны следующие разъяснения:

«6. Вопрос: Правильно ли мы понимаем, что у агента Уведомление заполняется только в отношении собственного вознаграждения (обороты через счет 76 не показываются)?

7. Вопрос: Если агент - зависимая компания заключает от своего имени/имени принципала контракты с независимой компанией на приобретении услуг, следует ли принципалу указывать в Уведомлении только расходы на уплату вознаграждения агента?

Ответ (6 и 7 вопросы): Пунктом 13 ст. 105.3 НК РФ установлено, что правила, предусмотренные разд. V.1, распространяются на сделки, осуществление которых влечет необходимость учета хотя бы одной стороной таких сделок доходов, расходов и (или) стоимости добытых полезных ископаемых, что приводит к увеличению и (или) уменьшению налоговой базы по налогам, предусмотренным п. 4 ст. 105.3 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Согласно пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Таким образом, если агент, являющийся взаимозависимым лицом с принципалом, заключает сделку от своего имени и за счет принципала с лицом, не являющимся взаимозависимым как по отношению к агенту, так и по отношению к принципалу, то в Уведомлении как агента, так и принципала отражается сделка между агентом и принципалом. Доходом будет являться агентское вознаграждение, уплачиваемое принципалом агенту».

На основании изложенного, считаем, что, если между агентом – резидентом Сейшельских островов и принципалом – российской организацией заключен агентский договор, на основании которого агентом приобретаются услуги в интересах принципала, а принципалом уплачивается вознаграждение Агенту и возмещается отдельно стоимость услуг, оказанных третьим лицом, то сделка по агентскому договору будет признаваться контролируемой, при условии, что суммарный доход по сделке за 2022 год превысил 120 млн. руб. При этом контролируемым доходом по такой сделке будет признаваться только сумма агентского вознаграждения. Сумма возмещения, уплачиваемая принципалом в адрес агента, по сути, является платой за услуги, оказанные третьим лицом, которое не является взаимозависимым по отношению к Принципалу, поэтому контролю не подлежит.

Коллегия Налоговых Консультантов, 8 сентября 2023 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit