О порядке признания выручки при оказании услуг по доставке товара

Организация в целях бухгалтерского учета вправе самостоятельно определять перечень поступлений, признаваемых доходами от обычных видов деятельности, в том числе внести в данный перечень выручку от оказания услуг по доставке товара.

Данный перечень поступлений, признаваемых доходами от обычных видов деятельности, должен быть закреплен в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Организация не вправе вносить изменения в учетную политику в части изменения перечня доходов от обычных видов деятельности для целей бухгалтерского учета с 1 апреля 2022 года.

Такое изменение возможно исключительно с начала отчетного периода, то есть либо с 1 января 2022 года, либо с 1 января 2023 года.

В целях налогового учета выручка от реализации услуг по доставке товара подлежит отражению в составе доходов от реализации. При этом данный порядок отражения прямо установлен НК РФ и не является элементом учетной политики.

Поскольку неверное отражение выручки от реализации услуг доставки в составе внереализационных доходов не привело к занижению суммы налога за 1 квартал 2022 года, Организация вправе, но не обязана подать уточненную налоговую декларацию.

Изменение учетной политики для целей налогового учета возможно только с начала нового налогового периода.

Обоснование:

Бухгалтерский учет

Согласно пункту 4 ПБУ 9/99[1] доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности;

б) прочие доходы;

Для целей настоящего Положения доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований настоящего Положения, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее – выручка).

Таким образом, Организация вправе самостоятельно определять перечень поступлений, признаваемых доходами от обычных видов деятельности, в том числе внести в данный перечень выручку от оказания услуг по доставке товара.

Данный перечень поступлений, признаваемых доходами от обычных видов деятельности, должен быть закреплен в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктами 1 – 3, 5 – 7 статьи 8 Закона № 402-ФЗ[2] совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета составляет его учетную политику.

Экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.

При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами.

Учетная политика должна применяться последовательно из года в год.

Изменение учетной политики может производиться при следующих условиях:

1) изменении требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;

2) разработке или выборе нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;

3) существенном изменении условий деятельности экономического субъекта.

В целях обеспечения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за ряд лет изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения.

Пунктом 10 ПБУ 1/2008[3] предусмотрено, что изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

- изменения законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

- разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает повышение качества информации об объекте бухгалтерского учета;

- существенного изменения условий хозяйствования. Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с реорганизацией, изменением видов деятельности и т.п.

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляться в порядке, предусмотренном пунктом 8 настоящего Положения (пункт 11 ПБУ 1/2008).

Изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения (пункт 12 ПБУ 1/2008).

В Постановлении Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.09.2020 № 08АП-6865/2020 по делу № А46-2128/2019 был сделан вывод о том, что учетная политика организации утверждается в начале года, изменить ее в середине года можно в исключительных случаях, предусмотренных законом.

На основании изложенного, считаем, что Организация не вправе внести изменение в учетную политику в части изменения перечня доходов от обычных видов деятельности для целей бухгалтерского учета с 1 апреля 2022 года.

Такое изменение возможно исключительно с начала отчетного периода, то есть либо с 1 января 2022 года, либо с 1 января 2023 года.

Налог на прибыль

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее – доходы от реализации)[4].

2) внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ с учетом положений настоящей главы.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 НК РФ с учетом положений настоящей главы.

Пунктом 1 статьи 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно статье 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ.

Таким образом, выручка от реализации услуг по доставке товара подлежит отражению в составе доходов от реализации. При этом данный порядок отражения прямо установлен НК РФ и не является элементом учетной политики.

Как следует из вопроса, в 1 квартале 2022 года выручка от предоставления услуг по доставке товаров учитывалась Организацией в налоговом учете как внереализационные доходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Таким образом, Организация вправе, но не обязана подать уточненную налоговую декларацию за 1 квартал 2022 года в связи с неверным отражением выручки от реализации услуг доставки в составе внереализационных доходов.

По вопросу изменения учетной политики для целей налогового учета в середине года отметим следующее.

Статьей 313 НК РФ установлено, что система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

Таким образом, для целей налогового учета изменение методов учета возможно только с начала нового налогового периода.

Коллегия Налоговых Консультантов, 20 июня 2022 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit