Об оформлении документов при продаже транспортного средства через комиссионера

В рассматриваемой ситуации вносить какие-либо исправления в счет-фактуру Комитента, не требуется. При этом Покупателю данный счет-фактура не передается, Покупатель заявляет вычет НДС на основании счета-фактуры (УПД), полученного от Комиссионера.

Поскольку во взаимоотношениях с Покупателем Комиссионер выступает от своего имени, то Комиссионер сопровождает передачу товара Покупателю оформлением УПД. Данный УПД Покупатель использует в качестве первичного документа, подтверждающего приобретение автомобиля.

У Организации – Комитента отсутствуют основания выписывать какой-либо первичный документ (в том числе акт ОС-1) по реализации автомобиля в адрес Покупателя, так как Организация и Покупатель не вступают во взаимоотношения между собой.

Основанием для отражения операции по реализации основного средства у Организации, по нашему мнению, должен быть Отчет Комиссионера, предусмотренный договором, при наличии в нем обязательных реквизитов, предусмотренных пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ.

Обоснование:

В рассматриваемой ситуации сторонами заключен договор комиссии на реализацию транспортного средства, в соответствии с которым Комиссионер действует от своего имени и участвует в расчетах с Покупателем.

В соответствии с пунктом 1 статьи 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

В силу пункта 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

Согласно статье 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.

Из приведенных норм следует, что в рамках договора комиссии комиссионер всегда действует за счет комитента, но вступает во взаимоотношения с третьими лицами от своего имени.

В рассматриваемом нами случае Комиссионер выполнил поручение Комитента и реализовал автомобиль Покупателю.

При этом Комиссионер:

- заключил договор купли-продажи автомобиля с Покупателем, где в качестве продавца указан Комитент, в лице Комиссионера;

- выставил в адрес Покупателя универсальный передаточный документ (статус 1: счет-фактура и передаточный документ) на реализацию автомобиля, где в качестве Продавца указан Комиссионер и имеется подпись Покупателя в получении товара;

- выставил в адрес Комитента акт оказанных услуг и счет-фактуру на сумму своего вознаграждения.

В свою очередь Комитент:

- выписал счет-фактуру на реализацию автомобиля, в котором дата составления соответствует дате УПД, оформленного Комиссионером в адрес Покупателя; в качестве Продавца указан Комитент, в качестве Покупателя указан конечный Покупатель;

- оформил акт приема-передачи объекта основных средств, где в качестве передающей стороны указан Комитент, а в качестве принимающей стороны – Покупатель.

Форма счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, и Правила его заполнения утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее – Постановление № 1137), которым, в частности, предусмотрен порядок заполнения счетов-фактур комитентами и комиссионерами.

Пунктом 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением № 1137 предусмотрены, в частности, следующие особенности заполнения счета-фактуры:

а) в строке 1 указывается порядковый номер и дата составления счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - счет-фактура).

При составлении комитентом (принципалом) счета-фактуры, выставляемого комиссионеру (агенту), реализующему товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, а также при составлении в указанном случае комиссионером (агентом) счета-фактуры, выставляемого покупателю, указывается дата выписки счета-фактуры комиссионером (агентом).

в) в строке 2 указывается полное или сокращенное наименование продавца - юридического лица в соответствии с учредительными документами, фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя.

г) в строке 2а - адрес (для юридических лиц), указанный в Едином государственном реестре юридических лиц, в пределах места нахождения юридического лица, место жительства (для индивидуальных предпринимателей), указанное в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей.

д) в строке 2б - идентификационный номер налогоплательщика и код причины постановки на учет налогоплательщика-продавца.

и) в строке 6 - полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами. При составлении комитентом (принципалом) счета-фактуры, выставляемого комиссионеру (агенту), реализующему товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, указывается полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами;

л) в строке 6б - идентификационный номер налогоплательщика и код причины постановки на учет налогоплательщика-покупателя. При составлении комитентом (принципалом) счета-фактуры, выставляемого комиссионеру (агенту), реализующему товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, указываются идентификационный номер налогоплательщика и код причины постановки на учет налогоплательщика-покупателя.

В Письме Минфина РФ от 19.07.2017 № 03-07-09/45747 указано следующее:

«Пунктом 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137 (далее - Правила), установлено, что при составлении счета-фактуры в строках 2 "Продавец", 2а "Адрес", 2б "ИНН/КПП" указываются полное или сокращенное наименование продавца - юридического лица в соответствии с учредительными документами (фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя), место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами (место жительства индивидуального предпринимателя), идентификационный номер налогоплательщика и код причины постановки на учет налогоплательщика-продавца.

Поскольку при реализации товаров комитента на основании договора комиссии комиссионер совершает сделки от своего имени, в строках 2, 2а, 2б счета-фактуры, выставляемого покупателю товаров комиссионером, реализующим товары комитента от своего имени, указываются соответственно наименование, место нахождения, идентификационный номер налогоплательщика-комиссионера.

Налог на добавленную стоимость, указанный в счетах-фактурах комиссионером, реализующим товары комитента от своего имени на основании договора комиссии, принимается к вычету у покупателя этих товаров в общеустановленном порядке».

Письмо Минфина России от 10.05.2012 № 03-07-09/47:

«Согласно пп. "и" п. 1 указанных Правил при составлении комитентом (принципалом) счета-фактуры, выставляемого комиссионеру (агенту), реализующему товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, в строке 6 указывается полное или сокращенное наименование покупателя в соответствии с учредительными документами. В связи с этим при составлении указанным комитентом счетов-фактур в строке 6 указывается наименование фактического покупателя, а не комиссионера».

Пунктом 20 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением № 1137 предусмотрено следующее:

Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, регистрируют в книге продаж счета-фактуры (в том числе корректировочные), выставленные доверителю, комитенту или принципалу на сумму своего вознаграждения по услугам, оказанным по таким договорам.

Комитенты (принципалы), реализующие товары (работы, услуги), имущественные права по договору комиссии (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), регистрируют в книге продаж выданные комиссионеру (агенту) счета-фактуры (в том числе корректировочные), в которых отражены показатели счетов-фактур (в том числе корректировочных), выставленных комиссионером (агентом) покупателю, а также счета-фактуры, выданные комиссионеру (агенту) при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю.

Комиссионеры (агенты) не регистрируют в книге продаж счета-фактуры (в том числе корректировочные), выставленные ими покупателю при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени (за исключением счетов-фактур, составленных лицами, указанными в пунктах 4 и 5 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации), а также счета-фактуры, выставленные ими покупателю при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с нормами пунктов 3, 7 и 11 Правил ведения журнала учета счетов-фактур, утв. Постановлением № 1137, Комиссионер регистрирует в Журнале выданных счетов-фактур счет-фактуру, выставленный им покупателю, а в Журнале полученных счетов-фактур – счет-фактуру, полученный от Комитента.

Из приведенных норм и разъяснений следует, что при реализации товаров по договору комиссии:

Комиссионер оформляет в адрес покупателя счет-фактуру на реализацию товара, в котором в качестве продавца указывается Комиссионер, а в качестве покупателя – Покупатель товара. Данный счет-фактура не регистрируется Комиссионером в книге продаж, а регистрируется в Журнале учета выданных счетов-фактур. Копия счета-фактуры передается Комитенту. Покупатель вправе принять к вычету НДС на основании счета-фактуры, полученного от Комиссионера.

Кроме того, Комиссионер оформляет в адрес Комитента счет-фактуру на свое вознаграждение и регистрирует его в книге продаж

Комитент на основании копии счета-фактуры, полученного от Комиссионера, выписывает счет-фактуру на реализацию товара. При этом в указанном счете-фактуре дата составления должна соответствовать дате счета-фактуры Комиссионера, выставленного в адрес Покупателя; в качестве продавца указывается наименование и реквизиты Комитента; а в качестве покупателя – наименование и реквизиты Покупателя. Счет-фактура регистрируется Комитентом в книге продаж. Второй экземпляр счета-фактуры передается Комиссионеру для его последующей регистрации Комиссионером в Журнале полученных счетов-фактур. Данный счет-фактура Покупателю товара не передается.

Счет-фактуру на сумму вознаграждения Комиссионера Комитент регистрирует в книге покупок.

В рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, счета-фактуры (УПД) составлены сторонами корректно.

Соответственно, вносить какие-либо исправления в счет-фактуру Комитента не требуется.

В части оформления Комитентом первичного документа по реализации автомобиля отметим следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Закона № 402-ФЗ[1] каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ установлены обязательные реквизиты первичного учетного документа.

При этом в силу пункта 4 статьи 9 Закона № 402-ФЗ установлено, что формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Формы первичных учетных документов для организаций бюджетной сферы устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Из приведенных норм следует, что экономический субъект самостоятельно определяет форму первичного документа, которым будет оформлен факт хозяйственной жизни. При этом данный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ.

В Письме УФНС России по г. Москве от 04.10.2024 № 16-18/118634@ по вопросу применения УПД сделан следующий вывод:

«…форма универсального передаточного документа (далее - УПД), рекомендованная для применения письмом Федеральной налоговой службы от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ "Об отсутствии налоговых рисков при применении налогоплательщиками первичного документа, составленного на основе формы счета-фактуры" (далее - письмо ФНС России N ММВ-20-3/96@), является одной из возможных форм документа о передаче товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Заполнение всех реквизитов УПД, установленных в качестве обязательных для первичных документов статьей 9 Закона N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) и для счетов-фактур статьей 169 Кодекса, позволяет использовать его одновременно в целях исчисления налога на прибыль и расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость (статус документа "1")».

Таким образом, УПД с заполненными реквизитами может использоваться в качестве первичного документа на передачу товаров.

В рассматриваемой ситуации Комиссионер передает Покупателю товар – автомобиль. Поскольку во взаимоотношениях с Покупателем Комиссионер выступает от своего имени, то Комиссионер сопровождает передачу товара Покупателю оформлением УПД, в котором заполнены все обязательные реквизиты. Данный УПД Покупатель использует в качестве первичного документа, подтверждающего приобретение автомобиля.

Организация – Комитент осуществляет реализацию основного средства (автомобиля) через Комиссионера. При этом передача основного средства от Комитента Комиссионеру для дальнейшей реализации сопровождалась оформлением акта приема-передачи.

Поскольку дальнейшая передача основного средства Покупателю происходила между Комиссионером и Покупателем, у Организации – Комитента отсутствуют основания выписывать какой-либо первичный документ по реализации автомобиля в адрес Покупателя (Организация и Покупатель не вступают во взаимоотношения между собой).

Основанием для отражения операции по реализации основного средства у Организации, по нашему мнению, должен быть Отчет Комиссионера, предусмотренный договором, при наличии в нем обязательных реквизитов, предусмотренных пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ.

Коллегия Налоговых Консультантов, 5 ноября 2025 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit