Об учете расходов на обслуживание здания, не введенного в эксплуатацию

Поскольку у нас отсутствует иная информация, то при ответе мы будем исходить из того, что здание будет принято в качестве объекта основных средств и использоваться в деятельности Организации.

Бухгалтерский учет

В соответствии с пунктом 7 ПБУ 6/01[1]основные средства принимаются к бухгалтерскому учетупо первоначальной стоимости.

Согласно пункту 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

таможенные пошлины и таможенные сборы;

невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

В рассматриваемом случае, речь идет о коммунальных расходах, а также аварийно-технического обслуживания здания. В случае, если указанные расходы не связаны с доведением здания до состояния пригодного к использованию, по нашему мнению, они не включаются в первоначальную стоимость здания, а являются текущими расходами.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

В случае, если коммунальные расходы и расходы на аварийно-техническое обслуживание здания не связаны с доведением здания до состояния пригодного к использованию, то данные затраты включаются в состав расходов по основному виду деятельности:

Дт 20, 26 Кт 60 (76)

Налог на прибыль

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, вкотором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Аналогично бухгалтерскому учету, в случае, если коммунальные расходы и расходы на аварийно-техническое обслуживание здания не связаны с доведением здания до состояния пригодного к использованию, не включаются в первоначальную стоимость здания.

В общем случае, затраты на приобретение коммунальных услуг и иных аналогичных услуг учитываются для целей налогообложения прибыли в составе материальных расходов (подпункт 1 пункта 2 статьи 253, подпункт 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

Указанные расходы учитываются при исчислении налога на прибыль в случае их соответствия требованиям статьи 252 НК РФ.

Так, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов в случае, если эти расходы соответствуют следующим критериям:

- документально подтверждены;

- экономически обоснованы;

- направлены на получение дохода;

-отсутствуют в перечне статьи 270 НК РФ.

Расходы на содержание здания, не введенного в эксплуатацию, не поименованы в статье 270 НК РФ. 

Содержание объекта недвижимости является обязанностью собственника, независимо введен объект в эксплуатацию или нет. Кроме того в случае если объект недвижимости планируется использовать в деятельности организации, то расходы на его содержание являются экономически обоснованными.

В связи с этим, по нашему мнению, Организация вправе учесть при исчислении налог на прибыль коммунальные расходы, а также расходы на аварийно-техническое обслуживание здания.

Вместе с этим, следует отметить, что ранее Минфин РФ высказывал иную точку зрения по данному вопросу.

Письмо Минфина России от 22.05.13 № 03-03-06/2/18071:

«В целях гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В соответствии с п. 1 ст. 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях гл. 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Согласно п. 1 ст. 257 Кодекса под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Пунктом 4 ст. 259 Кодекса предусмотрено начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию.

Из письма следует, что приобретенное для банковской деятельности здание не введено в эксплуатацию, поэтому амортизация по нему не начисляется.

Расходы (в том числе коммунальные платежи, на охрану и уборку помещений), связанные с содержанием такого имущества, до его перевода в состав основных средств не могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций как не соответствующие положениям ст. 252 Кодекса.

В случае если будет принято решение о переводе здания в состав основных средств, расходы на его содержание (в том числе и за период, когда указанное имущество не использовалось в деятельности банка) могут быть включены в состав материальных расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль».

Аналогичный подход изложен в письмах Минфина РФ 24.05.12 № 03-05-05-01/27, от 24.02.12 № 03-03-06/2/23.

Таким образом, по мнению Минфина РФ, расходы на содержание объектов недвижимости не введенные в эксплуатацию не могут учитываться для целей налогообложения прибыли. После ввода объекта в эксплуатацию указанные затраты могут быть включены в состав материальных расходов.

Более поздние разъяснения, а также арбитражная практика отсутствуют.

Учитывая мнение Минфина РФ по рассматриваемому вопросу, мы не исключаем риск предъявления претензий со стороны налогового органа в случае, если расходы на содержание здания будут учтены в целях налога на прибыль до его ввода в эксплуатацию. При этом предположить исход судебного разбирательства , в случае его возникновения, не представляется возможным.

Коллегия Налоговых Консультантов, 17 августа 2020 года

Ответы на самые интересные вопросы на нашем телеграм-канале knk_audit